第六章关税会计

第六章关税会计 • 学习目标通过学习，了解关税会计的基本内容，掌握关税会计的基本方法，提高关税会计核算的实务操作能力。

第一节关税概述 一、关税概念及分类（一）关税的概念及特点关税是海关代表国家，按照国家制定的关税政策和公布实施的税法及进出口税则，对进出关境的货物和物品所征收的一种流转税。关税具有以下特点：

1.纳税上的统一性和一次性 • 2.征收上的过“关”性 • 3.税率上的复式性 • 4.征管上的权威性 • 5.对进出口贸易的调节性

（二）关税的分类 1.按照关税的计征方式，可将关税分为从量关税、从价关税、复合关税、选择关税和滑动关税。 (1)从量关税。是指以征税对象的计量单位(如重量、件数、长度、容积等)为计税标准，按每一个计量单位预先制订的税额计征的关税。 (2)从价关税。是指以征税对象的价格为计税依据，根据税率按一定比例计征的关税。 (3)复合关税。是指对一种进口货物同时订出从价、从量两种方式，分别计算出税额，以两个税额之和作为该货物的应纳税额的一种关税。 (4)选择关税。是指对同一种货物在税则中规定有从价、从量两种关税税率，在征税时选择其中征收税额较多的一种关税。另外，也可选择税额较少的一种标准计征关税。 (5)滑动关税。是指对某种货物在税则中预先按该商品的价格规定几档关税税率，价格高的该项物品适用较低税率，价格低的该项物品适用较高税率。

2.按照货物的流动方向，可将关税分为进口关税、出口关税和过境关税。2.按照货物的流动方向，可将关税分为进口关税、出口关税和过境关税。 (1)进口关税。是指对国外输入本国的货物和物品征收的一种税。它是一种最主要的关税。 (2)出口关税。是指对货物出境征收的一种税。目前主要是一些发展中国家在继续征收出口关税，我国目前仅对少数货物征收出口关税。 (3)过境关税。是指过境关税对外国经过本国国境(关境)运往另一国的货物征收关税。目前，绝大多数国家都不征收过境关税，只有伊朗、委内瑞拉等少数国家仍在征收过境关税。

3.按照关税的差别，可将关税分为歧视关税和优惠关税。3.按照关税的差别，可将关税分为歧视关税和优惠关税。 (1)歧视关税。歧视关税通过提高关税税率，加重关税负担，作为保护和报复的手段。分为反补贴关税，反倾销关税和报复关税. (2)优惠关税。由于历史、政治、经济上的原因，缔约国之间或单方面给予的比正常关税税率低的关税优待。分为互惠关税、特惠关税，最惠国待遇和普惠制。

二、关税纳税人和征税范围 • （一）关税的纳税人 • 1.进出口货物的关税纳税人是进出口货物的收发货人。“进出口货物收发货人”是指依照对外贸易法的规定，有权从事对外贸易经营活动并进出口货物的法人和其他组织,具体包括：外贸专业进出口总公司及其子公司、信托投资公司、外商投资企业、免税品公司等。在海关监管货物的保管期间，非因不可抗力造成海关监管货物损毁或者灭失，负责保管该海关监管货物的单位和个人为关税纳税人。

2.入境旅客行李、物品和个人邮递物品的纳税人，是其所有人、收件人或持有人,包括：2.入境旅客行李、物品和个人邮递物品的纳税人，是其所有人、收件人或持有人,包括： • (1)入境旅客随身携带的行李、物品的持有人； • (2)各种运输工具上服务人员入境时携带自用物品的持有人； • (3)物品以及其他方式入境个人物品的所有人； • (4)进口个人邮件的收件人。

(二)关税的征税范围 • 关税的征税对象是进出口货物和进出境的物品。货物是贸易性商品；物品包括入境旅客随身携带的行李和物品、个人邮递物品、各种运输工具上的服务人员携带进口的自身物品、馈赠物品以及其他方式进入国境的个人物品。除关税优惠政策规定的以外，进口货物大部分征收关税；出口货物一般不征税，仅对少部分货物征收出口关税。

三、关税税则、税目和税率 • (一)关税税则与税目 • 1.国家实施该税则的法令。即该税则的实施细则以及使用税则的有关说明。 • 2.税则的归类总规则。即说明它们各自应包括和不应包括的商品以及对一些商品的形态、功能、用途等方面的说明。

3.税目表。包括商品分类目录和税率栏两大部分：商品分类目录将各类繁多的商品加以综合，或按照商品分为不同的类，类以下分章，章以下分税目，税目以下再分子目(按各国的实际需要)，并且将每项商品按顺序编税号；税率栏则按商品分类目录的顺序，逐项列出商品各自的税率。海关合作理事会在与其他一些国际组织讨论和协调的基础上，于1985年编制完成了《商品名称及编码协调制度》。我国1992年公布的《海关进出口税则》就是以《商品名称及编码协调制度》为基础，结合我国进出口商品的实际而编排的，全部应税商品共分21大类。2002年进口税则的总税目数为7316个，出口税则税目总数为36个。3.税目表。包括商品分类目录和税率栏两大部分：商品分类目录将各类繁多的商品加以综合，或按照商品分为不同的类，类以下分章，章以下分税目，税目以下再分子目(按各国的实际需要)，并且将每项商品按顺序编税号；税率栏则按商品分类目录的顺序，逐项列出商品各自的税率。海关合作理事会在与其他一些国际组织讨论和协调的基础上，于1985年编制完成了《商品名称及编码协调制度》。我国1992年公布的《海关进出口税则》就是以《商品名称及编码协调制度》为基础，结合我国进出口商品的实际而编排的，全部应税商品共分21大类。2002年进口税则的总税目数为7316个，出口税则税目总数为36个。

（二）关税税率 • 1.进口税率。在进出口税则列名的全部税目中，除规定免税的之外，都要征收进口关税。进入20世纪90年代以来，我国多次主动、大幅度地降低进口关税税率，以适应对外贸易发展和加入WTO的需求。为加快加入WTO的进程，我国已经答应在关税方面作较大的削减，到2005年将进一步降低到10％左右。在与欧盟加入WTO的谈判中，中国允诺减低对欧盟具有优势产品的关税，同时也意味着中国从欧盟的进口也将会增加。

2.出口税率。出口关税税率比较简单，一般没有普通和优惠之分，实行差别比例税率。2001年出口关税征税货物的税目共有22个，税率从20％—50％不等，共有5个差别税率。征收出口关税的货物，主要为国内紧缺，限制出口的原材料，参见表6—1。2.出口税率。出口关税税率比较简单，一般没有普通和优惠之分，实行差别比例税率。2001年出口关税征税货物的税目共有22个，税率从20％—50％不等，共有5个差别税率。征收出口关税的货物，主要为国内紧缺，限制出口的原材料，参见表6—1。

3.暂定税率。根据我国进出口关税条例的规定，国务院关税税则规定委员会可以根据国家对外经济贸易政策的需要制定关税暂定税率，即在海关进出口税则规定的进口优惠税率和出口税率的基础上，对某些进口货物(但只限于从与我国订有关税互惠协议的国家和地区进口的货物)和出口货物实施的更为优惠的关税税率。这种税率一般按照年度制订，随时可以根据需要恢复按照法定税率征税。3.暂定税率。根据我国进出口关税条例的规定，国务院关税税则规定委员会可以根据国家对外经济贸易政策的需要制定关税暂定税率，即在海关进出口税则规定的进口优惠税率和出口税率的基础上，对某些进口货物(但只限于从与我国订有关税互惠协议的国家和地区进口的货物)和出口货物实施的更为优惠的关税税率。这种税率一般按照年度制订，随时可以根据需要恢复按照法定税率征税。 • 4.税率的适用。进出口货物，应当按照收发货人或者他们的代理人申报进口或者出口之日实施的税率纳税。进口货物到达之前，经过海关核准先行申报的，应当按照装载此项货物的运输工具申报进境之日实施的税率纳税。

四、关税优惠政策 • (一)法定减免 • 1.法定性免征关税，主要包括以下物资： • (1)关税税额在人民币10元以下的一票货物； • (2)无商业价值的广告和货样； • (3)外国政府、国际组织无偿赠送的物资； • (4)进出境运输工具装载的途中必需的燃料、物料和饮食用品； • (5)因故退还的我国出口货物，由原发货人或其代理人申报进境，并提供原出口单证，经海关审查核实的；但已征的出口关税，不予退还； • (6)因故退还的境外进口货物，由原收货人或其代理人申报出境，并提供原进口单证，经海关审查核实的；但已征的进口关税，不予退还； • (7)为境外厂商加工、装配成品和为制造外销产品而进口的原材料、辅料、零件、部件、配套件和包装物料，海关按照实际加工出口的成品数量免征进口关税；或者对进口料、件，先征进口关税，再按照实际加工出口的成品数量予以退税。

2.法定酌情减征或免征关税，主要包括以下物资：2.法定酌情减征或免征关税，主要包括以下物资： • (1)在境外运输途中或者在起卸时，遭受损坏或者损失的物资； • (2)起卸后海关放行前，因不可抗力遭受损坏或者损失的物资； • (3)海关查验时已经破漏、损坏或者腐烂，经证明不是保管不慎造成的物资； • (4)中华人民共和国缔结或者参加的国际条约规定减征、免征关税的货物、物品，海关按规定予以减免关税； • (5)无代价抵偿的进出口货物的关税征免办法，由海关总署另行规定。

3.政策性减免税。在法定性减免税之外根据国家制定发布的有关进出口货物减免关税的政策办理的减免税，称为政策性减免税。如对科研单位进口的仪器、设备和大专院校进口的教学、科研设备的关税优惠政策；进口残疾人专用物资的关税优惠政策等。以一般贸易方式在上海钻石交易所报关进口的钻石、境外捐赠人无偿向受捐人捐赠的直接用于扶贫、慈善事业的物资，可免缴关税，但前者要照缴进口环节的增值税，而后者不缴。3.政策性减免税。在法定性减免税之外根据国家制定发布的有关进出口货物减免关税的政策办理的减免税，称为政策性减免税。如对科研单位进口的仪器、设备和大专院校进口的教学、科研设备的关税优惠政策；进口残疾人专用物资的关税优惠政策等。以一般贸易方式在上海钻石交易所报关进口的钻石、境外捐赠人无偿向受捐人捐赠的直接用于扶贫、慈善事业的物资，可免缴关税，但前者要照缴进口环节的增值税，而后者不缴。 • 4.其他。经海关核准，暂时进境或暂时出境并在6个月内复运出境或复运进境的货样、展览品、施工机械、工程车辆、工程船舶、安装设备时使用的仪器和工具、电视或电影摄制器械、剧团服装道具等，在货物收发货人向海关缴纳相当于税款的保证金或提供担保后，准予暂时免纳关税。

(二)特定减免 • 1.经济特区、对外开放区、中外合资经营企业、中外合作经营企业、外资企业等特定地区和特定企业进出口的货物，按国务院有关规定减免税。 • 2.其他进出口货品，按国务院有关规定减免税。如为了促进科教事业的发展，大专院校和专门从事科学研究的机构，向海外订购的科教用品，属于规定范围以内的，经中央或地方主管部门批准，海关审核，免征进口关税。

(三)临时减免 • 临时减免是指法定减免和特定减免范围以外的、由海关审批的减免税。收发货人及其代理人，要求对其进出口货物临时减征或者免征进出口关税的，应当在货物进出口前书面说明理由，并附必要的证明和资料，向所在地海关申请。所在地海关审查属实后，转报海关总署，向海关总署或者海关总署会同财政部按照国务院的规定审查批准。

五、关税征收管理 • （一）关税缴纳 • 纳税人缴纳关税时，需填“海关(进出口关税)专用缴款书”(见表6—2)，并携带有关单证。“缴款书”一式六联，依次是收据联(此联是国库收到税款签章后退还纳税人作为完税凭证的法律文书，是关税核算的原始凭证)、付款凭证联、收款凭证联、回执联、报查联、存根联。

（二）关税缓纳 • 缓纳是海关批准纳税人将其部分或全部应缴税款的缴纳期限延长的一种制度。按照现行海关法的规定，关税缓纳仅适用于关税纳税人确有暂时的经济困难而不能按期缴纳关税的情形。 • 经海关审核批准关税缓纳的义务人，应按海关批准的关税缴纳计划如期缴纳关税，并按月支付10‰的利息。逾期不缴纳关税即构成关税滞纳，除依法追缴外，由海关按关税滞纳的规定征收滞纳金。

（三）关税退还 • 退还是关税纳税人按海关核定的税额缴纳关税后，因某种原因的出现，海关将已缴税款的部分或全部退还给关税纳税义务人的一种规定。《进出口关税条例》规定，有下列情形之一的，进出口货物纳税人，可以自缴纳税款之日起1年内，书面声明理由，连同原纳税凭证向海关中清退税，逾期不予受理：因海关误征，多纳税款的；海关核准免验进口的货物，在免税后发现有短缺情况，经海关审查认可的；已征出口关税的货物，因故未装运出口申报退关，经海关查验属实的。

（四）关税补征和追征 • 按照现行规定，进出口货物完税后，如发现少征或者漏征的税款，海关应当自缴纳税款或者货物放行之日起1年内，向纳税人补征；因纳税人违反规定造成少征或漏征的税款，海关在3年内可以追征；因特殊情况，追征期可延至10年。骗取退税款的，无限期追征。

（五）关税保全 • 根据《海关法》的规定，进出口货物的纳税人在海关依法责令其提供纳税担保时不能提供的，经直属海关关长或者其授权的隶属海关关长批准，海关可以采取下列税收保全措施：(1)书面通知纳税义务人开户银行或者其他金融机构暂停支付纳税义务人相当于应纳税款的存款；(2)扣留纳税义务人价值相当于应纳税款的货物或者其他财产。

（六）关税滞纳金与强制执行 • 纳税义务人、担保人超过3个月仍未缴纳的，经直属海关关长或者其授权的隶属海关关长批准，海关可以采取下列强制措施：(1)书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款内扣缴税款；(2)将应税货物依法变卖，以变卖所得抵缴税款；(3)扣留并依法变卖其价值相当于应纳税款的货物或者其他财产，以变卖所得抵缴税款。

第二节关税计算 • 一、关税完税价格的确定 • （一）进口货物完税价格 • 1.进口货物完税价格的一般规定 • 进口货物的完税价格即进口货物的成交价格，是指该货物运抵中国关境内的实付或应付价格。实付及应付价格即是指买方为进口货物向卖方或为卖方的利益直接或间接、已经支付或将要支付的总额。包括货物的货价、货物运抵我国境内输入地点起卸前的运输费及其相关费用、保险费。

①除购买佣金以外的佣金和经纪费、货物的容器费以及包装劳务和材料成本；①除购买佣金以外的佣金和经纪费、货物的容器费以及包装劳务和材料成本； • ②与进口货物的生产和销售有关的，买方免费或减价提供协助的费用； • ③作为被估货物的销售条件买方必须支付的，与被估货物有关的特许权使用费； • ④卖方因买方转售、处置或者使用货物而直接或者间接得到的收益。

2.进口货物完税价格的特殊规定 • （1）进口货物运费和保险费的计算。以境外口岸离岸价格成交的，应当另加该项货物从境外发货口岸或境外交货口岸运达我国境内目的口岸前实际支付的运费、保险费，其完税价格＝离岸价格＋运费＋保险费；以运抵我国境内口岸的货价运费价格成交的，应另加保险费，其完税价格=货价+运费+保险费；陆、空、邮运进口货物的保险费无法确定时，都可按“货价加运费”两者总额的3‰。计算保险费。 • （2）进口货物海关估价的确定。进口货物的成交价格无法确定或申报价格经海关审查不能接受的，海关依次以下列价格为基础估定完税价格：

①从该项货物的同一出口国或地区购进的相同货物的成交价格；①从该项货物的同一出口国或地区购进的相同货物的成交价格； • ②从该项货物的同一出口国或者地区购进的类似进口货物的成交价格； • ③该项进口货物的相同或类似货物在国际市场上公开的成交价格； • ④进出口货物的相同或类似货物在国内市场的批发价格，减去进口关税和进口环节其他税费以及进口后的正常运输、储存、营业费用及利润后的价格； • ⑤按进口货物下列成本总和确定：包括生产该进口货物所使用的原材料和进行生产、装配或其他加工所发生的费用，此类进口货物出口销售中获得的平均利润(含销售所必需的费用)，以及该进口货物运至我国输入地点起卸前的各项费用。

（二）出口货物关税完税价格的确认 • 1.同时或大约同时向同一国家或地区出口的相同货物的成交价格； • 2.同时或大约同时向同一国家或地区出口的类似货物的成交价格； • 3.根据境内生产相同或类似货物的成本、利润和一般费用、境内发生的运输及其相关费用、保险费计算所得的价格； • 4.按照合理方法估定的价格。

二、关税应纳税额计算 关税应纳税额的基本计算公式如下：应纳关税税额＝关税完税价格×关税税率

(一)进口货物关税的计算 • 1.CIF价格(成本、保险费加运费，指定目的港)。 • 完税价格＝CIF • 2.FOB价格(船上缴货，指定装运港)。 • 完税价格＝（FOB＋运费）÷（1－保险费率） • 3．CFR价格(有时称CNF，指定目的港)。 • 完税价格＝CFR÷(1－保险费率)

(二)出口货物关税的计算 • 1.FOB价格。 • 完税价格＝FOB价格÷(1＋出口关税税率) • 出口关税税额＝完税价格×出口关税税率 • 2.CIF价格。 • 完税价格＝(CIF价－保险费－运费)÷(1＋出口关税税率) • 3.CFR价格。 • 完税价格＝(CFR价－运费)÷(1＋出口关税税率)

4.CIFC价格。当成交价格为CIFC境外口岸时，有两种情况：4.CIFC价格。当成交价格为CIFC境外口岸时，有两种情况： • (1)佣金C给定金额，则出口货物完税价格的公式为：完税价格＝(CIFC价－保险费－运费－佣金)÷(1＋出口关税税率) • (2)佣金C为百分比，则出口货物完税价格的公式为：完税价格＝[CIFC价×(1－C)－保险费－运费]÷(1＋出口关税税率)

第三节关税会计处理 一、会计科目设置企业缴纳进出口关税，应设置“应交税金——应交关税”科目进行核算。企业按规定计算应纳税额时，借记有关科目，贷记“应交税金——应交关税”；实际缴纳时，借记“应交税金——应交关税”，贷记“银行存款”。实际工作中，由于企业经营进出口业务的形式和内容不同，具体会计核算方式也有所区别。

二、自营进出口关税的会计处理 (一)自营进口关税的会计处理根据现行会计制度的规定，企业自营进口商品计算应纳关税额时，借记“物资采购”等科目，贷记“应交税金——应交关税”；按规定时间缴纳税款时，借记“应交税金——应交关税”，贷记“银行存款”。

(二)自营出口关税的会计处理 • 企业自营出口商品计算应纳关税额时，借记“主营业务税金及附加”等科目，贷记“应交税金——应交关税”。

三、代理进出口关税的会计处理 • 代理进出口是外贸企业接受国内委托方的委托，办理对外洽谈和签订进出口合同，执行合同并办理运输、开证、付汇全过程的进出口业务。受托企业不负担进出口盈亏，只按规定收取一定比例的手续费，因此，受托企业进出口商品计算应纳关税时，借记“应收账款”等有关科目，贷记“应交税金——应交关税”科目；代交进口关税时，借记“应交税金——应交关税”科目，贷记“银行存款”科目；收到委托单位的税款时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”科目。

第六章 关税会计