第三章存货

第三章存货

目录 • 第一节存货及其分类 • 第二节存货的初始计量 • 第三节发出存货的计价 • 第五节存货的期末计量 • 第六节存货清查

存货在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料处在生产过程中的在产品以备出售的产成品或商品第一节存货及其分类 • 一、存货的概念与特征 • 存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。

存货具有如下特征： • 1.存货是一种具有物质实体的有形资产。 • 同固定资产；不同于无实物形态的应收账款，不包括货币资金 • 2.存货属于流动资产，具有较大的流动性。 • 不同于固定资产、在建工程等长期资产；流动性低于应收帐款 • 3.存货以在正常生产经营过程中被销售或耗用为目的而取得。 • 不包括为建造固定资产而购入的材料和用于产品生产的设备 • 4.存货属于非货币性资产，存在价值减损的可能性。 • 受各种因素变动的影响，可能需确认减值损失，同应收账款

二、存货的确认条件 • （一）与该存货有关的经济利益很可能流入企业 • 存货确认的一个重要标志，就是企业是否拥有某项存货的所有权。 • 在有些交易方式下，存货实物的交付及所有权的转移与所有权上主要风险和报酬的转移可能并不同步。 • 此时，存货的确认应当注重交易的经济实质，而不能仅仅依据其所有权的归属。 • 在会计实务中，应当注意以下几种情况下的存货确认： • 见下页表格 • （二）存货的成本能够可靠地计量

各种交易方式的存货确认状况归纳 • （具体内容详见教材P40～P41）实质重于形式

存货的分类 • 三、存货的分类存货按经济用途的分类 • 原材料 • 在产品 • 自制半成品 • 产成品 • 商品 • 周转材料存货按存放地点的分类 • 在库存货 • 在途存货 • 在制存货 • 在售存货存货按取得方式的分类 • 外购存货 • 自制存货 • 委托加工存货 • 投资者投入的存货 • 接受捐赠取得的存货 • 通过债务重组取得的存货 • 非货币性资产交换取得的存货 • 盘盈的存货

第二节存货的初始计量 • 存货的初始计量，是指企业在取得存货时，对存货入账价值的确定。 • 存货的初始计量应以取得存货的实际成本为基础，实际成本包括采购成本、加工成本和其他成本。 • 存货的实际成本应结合存货的具体取得方式分别确定，作为存货入账的依据。

一、外购存货 • （一）外购存货的成本 • 外购存货的成本即存货的采购成本，是指存货从采购到入库前所发生的全部支出，一般包括： • 购买价款 • 相关税费 • 运输费、装卸费、保险费 • 其他可归属于存货采购成本的费用不包括按规定可予抵扣的增值税进项税额 ① 直接计入存货采购成本 ② 先归集，后分摊 • 对于已售商品的进货费用，计入当期主营业务成本 • 对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本

应注意问题： • 存货在运输途中的人为损失 • 过失人索取赔偿，不计入采购成本； • 自然灾害造成的非常损失 • 扣除保险赔款和可收回残值后的净损失，计入营业外支出； • 属于无法查明原因的途中损耗 • 作为待处理财产损溢核算，待查明原因后再作处理 • 市内零星货物运杂费、采购人员的差旅费、采购机构的经费以及供应部门经费 • 一般都不应当包括在存货的采购成本中

（二）外购存货的会计处理 • 1.存货验收入库和货款结算同时完成虚线框表示框内至少有一个，但不需全部科目参与会计处理

例3—1 华联实业股份有限公司购入一批原材料，增值税专用发票上注明的材料价款为50 000元，增值税进项税额为8 500元。货款已通过银行转账支付，材料也已验收入库。借：原材料 50 000 应交税费——应交增值税（进项税额） 8 500 贷：银行存款 58 500

2.货款已结算但存货尚在运输途中

例3—2 华联实业股份有限公司购入一批原材料，增值税专用发票上注明的材料价款为200 000元，增值税进项税额为34 000元。同时，销货方代垫运杂费3 200元，其中，运费2 000元。上列货款及销货方代垫的运杂费已通过银行转账支付，材料尚在运输途中。 • （1）支付货款，材料尚在运输途中。增值税进项税额=34 000+2 000×7%=34 140（元）原材料采购成本=200 000+（3 200-2 000×7%）=203 060（元）借：在途物资 203 060 应交税费——应交增值税（进项税额） 34 140 贷：银行存款 237 200 • （2）原材料运达企业，验收入库。借：原材料 203 060 贷：在途物资 203 060

3.存货已验收入库但货款尚未结算 • 如果月末时结算凭证仍未到达，为全面反映资产及负债情况，应对收到的存货按暂估价值入账本月末暂估值下月初红字冲为什么估价入库？为什么下月初冲回？

例3—3 某年3月28日，华联实业股份有限公司购入一批原材料，材料已运达企业并已验收入库，但发票账单等结算凭证尚未到达。月末时，该批货物的结算凭证仍未到达，华联公司对该批材料估价35 000元入账。4月3日，结算凭证到达企业，增值税专用发票上注明的原材料价款为36 000元，增值税进项税额为6 120元，货款通过银行转账支付。 • （1）3月28日，材料运达企业并验收入库，暂不作会计处理。 • （2）3月31日，结算凭证仍未到达，对该批材料暂估价值入账。借：原材料 35 000 贷：应付账款——暂估应付账款 35 000 • （3）4月1日，编制红字记账凭证冲回估价入账分录。借：原材料 35 000 贷：应付账款——暂估应付账款 35 000 • （4）4月3日，收到结算凭证并支付货款。借：原材料 36 000 应交税费——应交增值税（进项税额） 6 120 贷：银行存款 42 120

余款 • 4.采用预付货款方式购入存货

例3—4 某年6月20日，华联实业股份有限公司向乙公司预付货款70 000元，采购一批原材料。乙公司于7月10日交付所购材料，并开来增值税专用发票，材料价款为62 000元，增值税进项税额为10 540元。7月12日，华联公司将应补付的货款2 540元通过银行转账支付。 • （1）6月20日，预付货款。借：预付账款——乙公司 70 000 贷：银行存款70 000 • （2）7月10日，材料验收入库。借：原材料62 000 应交税费——应交增值税（进项税额） 10 540 贷：预付账款——乙公司72 540 • （3）7月12日，补付货款。借：预付账款——乙公司2 540 贷：银行存款2 540

5.采用赊购方式购入存货

例3—5 某年3月20日，华联实业股份有限公司从乙公司赊购一批原材料，增值税专用发票上注明的原材料价款为60 000元，增值税进项税额为10 200元。根据购货合同约定，华联公司应于4月30日之前支付货款。 • （1）3月20日，赊购原材料。借：原材料 60 000 应交税费——应交增值税（进项税额） 10 200 贷：应付账款——乙公司70 200 • （2）4月30日，支付货款。借：应付账款——乙公司 70 200 贷：银行存款70 200

如果赊购附有现金折扣条件，则其会计处理有总价法和净价法两种方法。如果赊购附有现金折扣条件，则其会计处理有总价法和净价法两种方法。 • 总价法 • 净价法 • 在我国的会计实务中，由于现金折扣的使用并不普遍，因此，企业会计准则要求采用总价法进行会计处理。折扣期内付款作为理财收入冲减财务费用折扣期外付款作为超期利息计入财务费用

例3—6A 某年7月1日，华联实业股份有限公司从乙公司赊购一批原材料，增值税专用发票上注明的原材料价款为80 000元，增值税进项税额为13 600元。根据购货合同约定，华联公司应于7月31日之前支付货款，并附有现金折扣条件：如果华联公司能在10日内付款，可按原材料价款（不含增值税）的2%享受现金折扣；如果超过10日付款，则须按交易金额全付。

例3—6B • （1）华联公司采用总价法的会计处理。 • ①7月1日，赊购原材料。借：原材料 80 000 应交税费——应交增值税（进项税额） 13 600 贷：应付账款——乙公司 93 600 • ②支付购货款。 • A.假定华联公司于7月10日支付货款。现金折扣=80 000×2%=1 600（元）实际付款金额=93 600-1 600=92 000（元）借：应付账款——乙公司 93 600 贷：银行存款9 2 000 财务费用 1 600 • B.假定华联公司于7月31日支付货款。借：应付账款——乙公司 93 600 贷：银行存款 93 600

例3—6C • （2）华联公司采用净价法的会计处理。 • ①7月1日，赊购原材料。现金折扣=80 000×2%=1 600（元）原材料入账净额=80 000-1 600=78 400（元）应付账款入账净额=93 600-1 600=92 000（元）借：原材料 78 400 应交税费——应交增值税（进项税额） 13 600 贷：应付账款——乙公司 92 000 • ②支付购货款。 • A.假定华联公司于7月10日支付货款。借：应付账款——乙公司 92 000 贷：银行存款 92 000 • B.假定华联公司于7月31日支付货款。借：应付账款——乙公司 92 000 财务费用 1 600 贷：银行存款 93 600

在通常情况下，企业采用分期付款方式赊购存货的会计处理与一般赊购存货的会计处理并无根本区别，只是价款不是一次性支付而是分期支付而已。在通常情况下，企业采用分期付款方式赊购存货的会计处理与一般赊购存货的会计处理并无根本区别，只是价款不是一次性支付而是分期支付而已。 • 但如果采用分期付款方式购入存货超过正常信用条件（通常指分期付款期超过3年）、延期支付的货款实质上具有融资性质的，企业在购入存货时，应按合同或协议价款的公允价值确定存货的入账成本。 • 合同或协议价款的公允价值可以按合同或协议价款的现值金额计算确定，也可以按该存货的现购价格计算确定。

在企业按照合同或协议价款的现值金额计算确定存货的公允价值时，应采用类似信用等级的企业发行类似工具的现时利率作为折现率。在企业按照合同或协议价款的现值金额计算确定存货的公允价值时，应采用类似信用等级的企业发行类似工具的现时利率作为折现率。 • 企业购入存货时

年末，支付分期应付账款 • 年末，分摊融资费用 • 未确认融资费用应在合同或协议约定的分期付款期内采用实际利率法进行摊销，计入各期财务费用。

如果企业以合同或协议价款的现值作为购入存货的公允价值，则计算现值的折现率即为摊销未确认融资费用的实际利率；如果企业以合同或协议价款的现值作为购入存货的公允价值，则计算现值的折现率即为摊销未确认融资费用的实际利率； • 如果企业以存货的现购价格作为购入存货的公允价值，摊销未确认融资费用的实际利率应当是将合同或协议价款折算为现值恰等于存货现购价格的折现率。

例3—7A 某年1月1日，华联实业股份有限公司采用分期付款方式向N公司购入一批原材料，合同金额200万元，增值税进项税额34万元。根据合同约定，华联公司应于购货时支付全部增值税进项税额，N公司向华联公司开具增值税专用发票，其余价款于每年年末等额支付，分4年付清。华联公司按照合同或协议价款的现值金额确定存货入账成本，根据实际情况，选择6%作为折现率。 • （1）计算材料购买价款的现值。查年金现值系数表可知，4期、6%的年金现值系数为3.46510561，材料购买价款的现值计算如下：每年应付材料购买价款=2 000 000÷4=500 000（元）材料购买价款的现值=500 000×3.46510561=1 732 553（元） • （2）编制未确认融资费用分摊表。华联实业股份有限公司采用实际利率法编制的未确认融资费用分摊表，见表3—1。

例3—7B 表3—1 未确认融资费用分摊表（实际利率法）单位：元

例3—7C • （3）编制有关的会计分录。 • ①赊购原材料并支付增值税进项税额。借：原材料 1 732 553 应交税费——应交增值税（进项税额） 340 000 未确认融资费用 267 447 贷：长期应付款——N公司 2 000 000 银行存款 340 000 • ②第1年年末，支付分期应付账款。借：长期应付款——N公司 500 000 贷：银行存款 500 000 • 以后各年年末支付分期应付账款的会计分录相同，此略。

例3—7D • ③第1年年末，分摊融资费用。借：财务费用 103 953 贷：未确认融资费用 103 953 • ④第2年年末，分摊融资费用。借：财务费用 80 190 贷：未确认融资费用 80 190 • ⑤第3年年末，分摊融资费用。借：财务费用 55 002 贷：未确认融资费用 55 002 • ⑥第4年年末，分摊融资费用。借：财务费用 28 302 贷：未确认融资费用 28 302

6.外购存货发生短缺的会计处理 • 上列短缺存货涉及增值税的，还应进行相应处理。

相关会计处理 合理损耗供货方责任发现短缺，原因待查在此挂账运输方责任

例3—8A 华联实业股份有限公司从甲公司购入原材料2 000件，单位价格30元，增值税专用发票上注明的增值税进项税额为10 200元，款项已通过银行转账支付，但材料尚在运输途中。待所购材料运达企业后，验收时发现短缺100件，经查，华联公司确认短缺的存货中有50件为供货方发货时少付，经与甲公司协商，由其补足少付的材料；有40件为运输单位责任造成的短缺，经与运输单位协商，由其全额赔偿；其余10件属于运输途中的合理损耗。 • （1）支付货款，材料尚在运输途中。借：在途物资 60 000 应交税费——应交增值税（进项税额）10 200 贷：银行存款70 200

例3—8B • （2）材料运达企业，验收时发现短缺，原因待查，其余材料入库。借：原材料 57 000 待处理财产损溢3 000 贷：在途物资60 000 • （3）短缺原因查明，进行相应的会计处理。借：原材料300 应付账款——甲公司1 500 其他应收款——××运输单位1 404 贷：待处理财产损溢3 000 应交税费——应交增值税（进项税额转出）204 • （4）收到供货方补发的材料，验收入库。借：原材料1 500 贷：应付账款——甲公司1 500 • （5）收到运输单位赔偿的货款。借：银行存款1 404 贷：其他应收款——××运输单位1 404

二、自制存货 • （一）自制存货的成本 • 企业自制存货的成本主要由采购成本和加工成本构成，某些存货还包括其他成本。 • 采购成本，是由自制存货所使用或消耗的原材料采购成本转移而来的。 • 加工成本，是指存货制造过程中发生的直接人工和制造费用。加工成本应当按照合理的方法在各种产品之间进行分配。自制存货成本计量的重点是确定存货的加工成本。 • 其他成本，是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。

发生的下列支出应当于发生时直接计入当期损益，不应当计入存货成本：发生的下列支出应当于发生时直接计入当期损益，不应当计入存货成本： • （1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用 • （2）仓储费用 • 这里所说的仓储费用，是指存货在采购入库之后发生的仓储费用，包括存货在加工和销售环节发生的一般仓储费用。 • （3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。 • （二）自制存货的会计处理

例3—9 华联实业股份有限公司的基本生产车间制造完成一批产成品，已验收入库。经计算，该批产成品的实际成本为60 000元。借：库存商品 60 000 贷：生产成本——基本生产成本60 000

三、委托加工存货 发出物资回收物资支付加工费用交增值税受托加工方代收代交的消费税，根据不同情况处理，见下页

需要交纳消费税的委托加工存货，由受托加工方代收代交，根据不同情况处理，有如下相关会计处理：需要交纳消费税的委托加工存货，由受托加工方代收代交，根据不同情况处理，有如下相关会计处理：待销售委托加工存货时，不需要再缴纳消费税收回后直接用于销售待连续生产的应税消费品生产完成并销售时，从生产完成的应税消费品应纳消费税额中抵扣收回后用于连续生产应税消费品

例3—10A 华联实业股份有限公司委托乙公司加工一批B材料（属于应税消费品）。发出A材料的实际成本为25 000元，支付加工费和往返运杂费15 000元。支付由受托加工方代收代交的增值税1870元、消费税4 000元。委托加工的B材料收回后用于连续生产。

例3—10B • （1）发出待加工的A材料。借：委托加工物资 25 000 贷：原材料——A材料25 000 • （2）支付加工费和往返运杂费。借：委托加工物资 15 000 贷：银行存款15 000 • （3）支付增值税和消费税。借：应交税费——应交增值税（进项税额）1 870 ——应交消费税4 000 贷：银行存款5 870 • （4）收回加工完成的B材料。 B材料实际成本=25 000+15 000=40 000（元）借：原材料——B材料 40 000 贷：委托加工物资40 000

四、投资者投入的存货 • 投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。 • 在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，按照该项存货的公允价值作为其入账价值。

例3—11 华联实业股份有限公司收到甲股东作为资本投入的原材料。原材料计税价格为650 000元，增值税专用发票上注明的进项税额为110 500元，投资各方确认按该金额作为甲股东的投入资本，可折换华联公司每股面值1元的普通股股票500 000股。借：原材料 650 000 应交税费——应交增值税（进项税额） 110 500 贷：股本——甲股东500 000 资本公积——股本溢价260 500

五、接受捐赠取得的存货 • 企业接受捐赠取得的存货，应当分别以下情况确定入账成本： • （1）捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费作为入账成本。 • （2）捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定入账成本： • ①同类或类似存货存在活跃市场的，按同类或类似存货的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为入账成本； • ②同类或类似存货不存在活跃市场的，按该接受捐赠存货预计未来现金流量的现值，作为入账成本。

企业收到捐赠的存货时的会计处理：

例3—12 华联实业股份有限公司接受捐赠一批商品，捐赠方提供的发票上标明的价值为250 000元，华联公司支付运杂费1 000元。借：库存商品 251 000 贷：银行存款1 000 营业外收入——捐赠利得250 000

六、以非货币性资产交换取得的存货 • 七、通过债务重组取得的存货 • 这两部分内容合并在资产章节后讲解

第三节发出存货的计价 • 一、存货成本流转假设 • 存货流转包括实物流转和成本流转两个方面。 • 从理论上说，存货的成本流转应当与实物流转相一致，但在会计实务中，很难保证存货的成本流转与实物流转完全一致。 • 因此，会计上可行的处理方法是，按照一个假定的成本流转方式来确定发出存货的成本，而不强求存货的成本流转与实物流转相一致，这就是存货成本流转假设。

第三章 存货