POVEZANOST GODIŠNJIH FINANCIJSKIH IZVJEŠTAJA I PRIJAVE POREZA NA DOBIT Prof.dr.sc.Ferdo Spajić Ekonomski fakultet Zagreb

1. POVEZANOST GODIŠNJIH FINANCIJSKIH IZVJEŠTAJA I PRIJAVE POREZA NA DOBIT Prof.dr.sc.Ferdo Spajić Ekonomski fakultet Zagreb Sveučilište u Zagrebu fspajic@efzg.hr

2. Povezanost financijskih izvještaja i poreznih prijava proizlazi iz činjenice da su porezi integralni dio imovine i obveza koji se iskazuju u financijskim izvještajima. Porezi kao dio imovine i financijskih obveza poreznog obveznika iskazani u bilanci trgovačkoga društva utječu na njihov financijski položaj. U sklopu zakonskih mogućnosti, ali i ostalih uvjeta, porezni obveznik nastoji svojim odlukama utjecati na mogućnost minimiziranja financijskih obveza za porez ili, što je najčešći slučaj, na vremensko odgađanje plaćanja porezne obveze. Pozitivni porezni učinci tih odluka utječu na financijski položaj i na stanja koja se iskazuju u financijskim izvještajima.

3. MJERODAVNOST POSLOVNIH KNJIGA • Na izravnu povezanost poreznih prijava s financijskim izvještajima poreznih obveznika upućuju odredbe Zakona o porezu na dobitu kojima je propisano da se porezna osnovica utvrđuje na temelju podataka iskazanih u poslovnim knjigama koje se vode u skladu s propisima o računovodstvu i financijskim izvještajima koji se sastavljaju na temelju tih propisa.

4. Povezanost računovodstva i financijskih izvještaja u prijavama poreza na dobit izražena je i u definiciji porezne osnovice u članku 5. Zakona o porezu na dobit. • „Porezna osnovica je dobit koja se utvrđuje prema računovodstvenim propisima kao razlika prihoda i rashoda prije obračuna poreza na dobit, uvećana i umanjena[1] prema odredbama ovoga Zakona“. • [1] Članak 33. Zakona o porezu na dobit (Nar. nov., br. 177/04 i 90/05)

5. Iz citirane definicije porezne osnovice proizlazi da su dobit ili gubitak iskazani i utvrđeni u računovodstvu polazna veličina za izračunavanje porezne osnovice i porezne obveze za poslovnu godinu. Prihodi i rashodi kao elementi financijskih izvještaja i za svrhe utvrđivanja porezne osnovice utvrđuju se u skladu s računovodstvenim propisima. Promjena pravilnosti, odnosno točnosti utvrđivanja porezne osnovice od strane porezne vlasti i dugih uključuje i provjera pravilnosti i točnosti iskazanih prihoda i rashoda u računovodstvu porezno obveznika u odnosu na računovodstvene propise.

6. RAČUNOVODSTVENI PROPISI • Od 1. siječnja 2006. godine računovodstveni propisi koje obveznici poreza na dobit primjenjuju pri utvrđivanju prihoda i rashoda za financijske izvještaje i za svrhe poreza su Međunarodni standardi financijskog izvještavanja (MSFI). Prema članku 18. Zakona o računovodstvu (Nar. nov. 146/05) u Republici Hrvatskoj primjenjuju MSFI: - sve velike pravne osobe, - sva trgovačka društva čiji vrijednosni papiri kotiraju na burzama ili se spremaju za uvrštenje u burzovnu kotaciju te na kotaciju za javna dionička društva,sukladno odredbama Zakona o tržištu vrijednosnih papira.

7. Ostale pravne osobe i fizičke osobe obveznici poreza na dobit: mogu odabrati primjenu MSFI-a u cijelosti ili Standarde financijskog izvještavanja koje donosi Odbor za standarde financijskog izvještavanja sukladno MSFI-ima. MSFI i standardi koje će donijeti Odbor za standarde financijskog izvještavanja objavljuju se u Narodnim novinama.

8. ALTERNATIVA??? • Iz citiranih odredbi Zakona o porezuna dobit u kojima je propisan način utvrđivanja porezne osnovice i odredbi Zakona o računovodstvu proizlazi da će pravni okvir za utvrđivanje porezne osnovice za jednu grupu poreznih obveznika biti MSFI-i a za drugu grupu Standardi financijskog izvještavanja koje će donijeti Odbor za standarde financijskog izvještavanja.

9. Smatramo da s aspekta utvrđivanja porezne osnovice nije prihvatljiva podjela poreznih obveznika. Isto tako smatramo da MSFI-i nisu prikladan pravni okvir za utvrđivanje porezne osnovice. To je profitabilni projekt neprofitne organizacije koji neće nikada biti završen, a koji se mora primjenjivati i za svrhe poreza u Hrvatskoj. Bolje rješenje je bilo da su za svrhe utvrđivanja porezne osnovice u porezne propise uključena načela mjerenja i priznavanja iz Međunarodnih računovodstvenih standarda (MRS-2, MRS-11, MRS-18 i drugi bez MRS-39). U ovom bi slučaju svih 74.000 obveznika poreza na dobit u Hrvatskoj primjenjivalo jasan i isti pravni okvir za utvrđivanje prihoda i rashoda za svrhe poreza.

10. RAZLIKE IZMEĐU DOBITI ILI GUBITKA I POREZNE OSNOVICE • Iz definicije porezne osnovice i ostalih odredbi Zakona o porezuna dobit proizlazi da trajne razlike između dobiti ili gubitka utvrđenoga u računovodstvu (koji će se iskazati u financijskim izvještajima) i porezne osnovice u Hrvatskoj mogu nastati kao posljedica: - stalnih razlika kod rashoda, - stalnih razlika kod prihoda. • Privremene razlike između dobiti ili gubitka u računovodstvu i porezne osnovice mogu nastati kao posljedica: - privremenih razlika kod rashoda, - privremenih razlika kod prihoda.

11. STALNE RAZLIKE • Stalne razlike kod rashoda nastaju zbog toga što su iznosi rashoda iskazani u računovodstvu za porezne svrhe trajno nepriznati rashodi. U postupku utvrđivanja osnovice poreza na dobit iznosi trajno porezno nepriznatih rashoda uvećavaju računovodstvenu dobit. Učinak porezno nepriznatih rashoda izražen je i većoj stopi udjela poreza na dobit u računovodstvenoj dobiti u odnosu na propisanu stopu poreza na dobit.

12. Stalne razlike između računovodstvene dobiti i porezne osnovice kod prihoda nastaju najčešće kod uključivanja u prihode trgovačkoga društva iznosa koji su već oporezivani, kao što su dividende i udjeli u dobiti. Potrebne podatke o rashodima i prihodima koji imaju obilježje stalnih razlika mora u svojem računovodstvu osigurati svaki porezni obveznik.

13. PRIVREMENE RAZLIKE • Privremene razlike kod rashoda su razlike između računovodstvene dobiti i porezne osnovice zbog toga što se porezno priznati rashodi uključuju u različita razdoblja (različite godine) pri utvrđivanju poslovnog rezultata (računovodstvena dobit ili gubitak). Kod prihoda, privremene razlike nastaju kod prihoda koji se uključuju u obračun poslovnog rezultata i osnovice poreza na dobit, ali se pri utvrđivanju osnovice poreza na dobit i računovodstvene dobiti uključuju u različite poslovne godine. Privremene razlike nastaju u jednom ili više razdoblja, a ukidaju se u jednom ili više razdoblja. Porezni učinci privremenih razlika iskazuju se u računovodstvu obveznika poreza na dobit kao stavka imovine (odgođena porezna imovina – deferred tax assets) ili kao stavka obveza (odgođena porezna obveza – deferred tax liabilities).

14. U poreznim propisima u Hrvatskoj nije dozvoljen nastanak privremenih razlika koje za posljedicu imaju porezne učinke koji se iskazuju u pasivi kao Odgođeno plaćanje poreza na dobit. To proizlazi iz odredbi da se rashodom za svrhe poreza mogu priznati samo iznosi rashoda koji su iskazani u računovodstvu kao poslovni rashod. Kod prihoda su to odredbe prema kojima se prihodom za svrhe poreza smatraju svi iznosi prihoda iskazani u računovodstvu kao poslovni prihod.

15. Postupak utvrđivanja porezne osnovice u prijavi poreza na dobit u skraćenoj i prilagođenoj formi: • Polazna veličina u računovodstvu Ukupan prihod, Ukupan rashod, Dobit, ili Gubitak, Uvećanja polazne veličine

16. UVEĆANJA DOBITI ILI UMANJENJE GUBITKA ZA STALNE RAZLIKE – TRAJNO POREZNO NEPRIZNATI RASHODI: • 70% TROŠKOVA REPREZENTACIJE • 30% TROŠKOVA NASTALIH U VEZI S VLASTITIM ILI UNAJMLJENIM MOTORNIM VOZILIMA I DRUGIM SREDSTVIMA ZA OSOBNI PRIJEVOZ POSLOVODNIH, RUKOVODNIH I DRUGIH ZAPOSLENIH OSOBA, AKO SE PO OSNOVI KORIŠTENJA NE UTVRĐUJE PLAĆA, OSIM TROŠKOVA OSIGURANJA I KAMATA • RASHODI DAROVANJA U VISINI VEĆOJ OD 2% OSTVARENIH PRIHODA U PRETHODNOJ GODINI, • SKRIVENE ISPLATE DOBITI, • TROŠKOVI PRISILNE NAPLATE POREZA ILI DRUGIH DAVANJA, • TROŠKOVI KOJI SE OD NOSE NA PRIVATNI ŽIVOT DIONIČARA I ČLANOVA DRUŠTVA, • KAZNE KOJE IZRIČE MJERODAVNO TIJELO, • ZATEZNE KAMATE IZMEĐU POVEZANIH OSOBA, • KAMATE obračunate od strane povezanih osoba iznad visine koju određuje ministar financija, • AMORTIZACIJA osobnih automobila i drugih vozila za osobni prijevoz iznad 400.000 kuna, • SVI DRUGI RASHODI KOJI NISU IZRAVNO POVEZANI S OSTVARIVANJEM DOBITI.

17. UMANJENJA DOBITI ILI UVEĆANJA GUBITKA ZA STALNE RAZLIKE KOD PRIHODA 1. DIVIDENDE I UDJELI U DOBITI • POREZNA OSNOVICA PRIJE PRIVREMENIH RAZLIKA KOD RASHODA I PRIHODA - Uvećanje porezne osnovice za nastale privremene razlike kod rashoda - Uvećanja porezne osnovice za nastale privremene razlike kod prihoda (u računovodstvu odgođeno priznavanje prihoda) - Umanjenje porezne osnovice za ukinute privremene razlike kod rashoda - Umanjenja porezne osnovice za ukinute privremene razlike kod prihoda - Porezna osnovica nakon uključenih privremenih razlika

18. U daljnjem postupku iskazuju se - olakšice, - oslobođenja - poticaji • STOPA POREZA NA DOBIT 20% - UKINUT POREZ NA DOBIT PO ODBITKU (DIVIDENDE I UDJELI INOZEMNIH PRAVNIH OSOBA) • UKINUT POREZ NA DOHODAK ZA TUZEMNE I INOZEMNE FIZIČKE OSOBE

19. PRIVREMENE RAZLIKE KOD RASHODA • Dozvoljene su samo privremene razlike koje imaju za posljedicu porezni učinak koji se iskazuje u imovini, kao stavka aktive – ODGOĐENO POKRIĆE POREZA NA DOBIT (DEFERRED TAX ASSETS);

20. Privremene razlike mogu nastati kod porezno priznatih rashoda za koje je u poreznom propisu određeno razdoblje u kojem je određena vrsta rashoda porezno priznati rashod.

21. To su: • Rashodi po osnovi umanjenja zaliha sirovina, gotovih proizvoda, trgovačke robe: – za ovu vrstu rashoda je propisano da su porezno priznati rashod u razdoblju u kojem su zalihe prodane, uništene i na drugi način uporabljene.

22. Umanjenja dionica, poslovnih udjela i ostale financijske imovine (nerealizirani gubici): – za ovu vrstu rashoda je propisano da su porezno priznati rashod u razdoblju u kojem se imovina prodaje, odnosno u razdoblju u kojem su gubici realizirani. • Realizirani i nerealizirani dobici za dionice i ostalu financijsku imovinu: - u poreznu osnovicu se uključuju realizirani dobici - Ako porezni obveznik uključi u prihod nerealizirani dobitak tada se iznos prihoda uključuje u poreznu osnovicu.

23. Umanjenja potraživanja od kupaca su: – porezno priznati rashod ako nisu naplaćena do 15 dana prije predaje porezne prijave i ako je od dana dospijeća do 31.12. proteklo 120 dana; - rashod je porezno priznat samo ako je iskazan u računovodstvu - porezno nepriznat rashod su umanjenja ostalih potraživanja od kupaca ako nisu utužena

24. PRIVREMENE RAZLIKE KOD AMORTIZACIJE • U Zakonu o porezu na dobit propisan je način utvrđivanja amortizacije kao najvišeg godišnjeg porezno dopustivog rashoda; • Amortizirajući iznos = trošak nabave • Linearna metoda, pojedinačni obračun • Najviše godišnje stope amortizacije

25. Godišnje stope amortizacije koje se primjenjuju od 01. siječnja 2005. godine su: Građevinski objekti, brodovi 10% Osnovno stado 40% Osobni automobili 40% Oprema i vozila osim osobnih automobila 50% Nematerijalna imovina 50% Računala i programi, mobilni telefoni 100% Ostala nespomenuta imovina 20%

26. Vrlo visokim godišnjim stopama amortizacije Vlada omogućava odgađanje plaćanja poreza na dobit; • Specifičnost poreznog propisa je u tome što odgađanje plaćanja poreza na dobit uvjetuje odgađanjem priznavanja dobiti.

27. KAKO? • Amortizacija do najvišeg porezno dopustivog iznosa je porezno priznati rashod u visini iznosa iskazanog u računovodstvu • Primjer: Trošak nabave postrojenja je 2.000.000 kuna. Procijenjeni vijek uporabe je 8 godina. Godišnja amortizacijska stopa je 12.5% a procijenjeni ostatak vrijednosti je 500.000 kuna.

28. Najviši godišnji porezno dopustivi iznos amortizacije uz stopu 50%: 1. godina: 2.000.000 x 50/100 = 1.000.000 2. godina: 2.000.000 x 50/100 = 1.000.000 U trećoj, četvrtoj, petoj, šestoj, sedmoj i osmoj godini amortizacija je NULA.

29. Objektivno utvrđeni godišnji iznos amortizacije: 1. godina 1.500.000 x 12.5/100 = 187.500 kuna 2. godina 1.500.000 x 12.5/100 = 187.500 kuna 3. godina 1.500.000 x 12.5/100 = 187.500 kuna U četvrtoj, petoj, šestoj, sedmoj i osmoj godini amortizacija je 187.500 kuna godišnje.

30. Ako porezni obveznik želi odgoditi plaćanje poreza na dobit primjenom najviše godišnje dopustive stope amortizacije od 50% na trošak nabave, tada u računovodstvu prve godine mora iskazati amortizaciju kao poslovni rashod 1.000.000 kuna. • POSLJEDICA: - nerealno uvećana amortizacija i rashodi za 812.500 (1.000.000 – 187.500 = 812.500); - za isti iznos je nerealno umanjena imovina

31. Umanjen je kapital (neto dobit) 812.500 x 80/100 = 650.000 - odgođeno plaćanje poreza na dobit 812.500 x 20/100 = 162.500 - prikrivena privremena razlika kod amortizacije = 812.500 - prikriveni porezni učinak; odgođeno plaćanje poreza na dobit = 162.500 - odgođena neto dobit = 650.000. KAKO ISPRAVITI BILANCU?????

32. HVALA NA PAŽNJI!!!!