Tributa o de ganhos auferidos por n o-residentes na aliena o de bens localizados no Brasil An lise do art. 26 da Le

4. Esquematiza��o da opera��o analisada

5. Regra-Matriz de Incid�ncia do Imposto sobre a Renda: Crit�rio material Art. 153, III, da Constitui��o Federal: �Compete � Uni�o Federal instituir impostos sobre a renda e proventos de qualquer natureza;�. Art. 43, do C�digo Tribut�rio Nacional: �O imposto, de compet�ncia da Uni�o Federal, sobre a renda e proventos de qualquer natureza, tem como fato gerador a aquisi��o da disponibilidade econ�mica ou jur�dica: I � de renda, assim entendido a produto do capital, do trabalho ou da combina��o de ambos; II � de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acr�scimos patrimoniais n�o compreendidos no inciso anterior�. Crit�rio material: adquirir disponibilidade jur�dica ou econ�mica de renda ou de proventos de qualquer natureza.

6. Regra-Matriz de Incid�ncia do Imposto sobre a Renda: Crit�rio pessoal (sujeito passivo) Art. 45 do C�digo Tribut�rio Nacional: �Contribuinte do imposto � o titular da disponibilidade a que se refere o art. 43, sem preju�zo de atribuir a lei essa condi��o ao possuidor, a qualquer t�tulo, dos bens produtores de renda ou dos proventos tribut�veis�. Crit�rio pessoal (sujeito passivo): Pessoa f�sica ou jur�dica titular da disponibilidade jur�dica ou econ�mica de renda ou de proventos de qualquer natureza, bem como o possuidor dos bens respons�veis pela produ��o de renda ou proventos tribut�veis.

8. Regra-Matriz de Incid�ncia do Imposto sobre a Renda: Crit�rio pessoal x Crit�rio Espacial - Residente Pessoa f�sica ou jur�dica residente ou domiciliada no Brasil, ainda que de outra nacionalidade, que auferir renda dentro ou fora do Territ�rio Nacional est� sujeita � tributa��o pelo Imposto de Renda de acordo com as normas brasileiras (crit�rio pessoal: residente ou domiciliado no pa�s � tributado independentemente da fonte de produ��o ou pagamento serem brasileiras)

12. O art. 26 da Lei n� 10.833, de 29/12/2003 �Art. 26. O adquirente, pessoa f�sica ou jur�dica residente ou domiciliada no Brasil, ou o procurador, quando o adquirente for residente ou domiciliado no exterior, fica respons�vel pela reten��o e recolhimento do imposto de renda incidente sobre o ganho de capital a que se refere o art. 18 da Lei n� 9.249, de 26 de dezembro de 1995, auferido por pessoa f�sica ou jur�dica residente ou domiciliada no exterior que alienar bens localizados no Brasil.�

13. Esquematiza��o da opera��o analisada

14. Artigo 26 � Primeira interpreta��o (1) O artigo 26 da Lei n� 10.833/03 refere-se unicamente aos ganhos de capital objeto do art. 18 da Lei n� 9.249/95: �O ganho de capital auferido por residente ou domiciliado no exterior ser� apurado e tributado de acordo com as regras aplic�veis aos residentes no Pa�s�. Por sua vez, o comando do art. 26 coexistiria com o quanto disposto no art. 685 do RIR: �Os rendimentos, ganhos de capital e demais proventos pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos, por fonte situada no Pa�s, a pessoa f�sica ou jur�dica residente no exterior, est�o sujeitos � incid�ncia na fonte: (...) � 3�. O ganho de capital auferido por residente ou domiciliado no exterior ser� apurado e tributados de acordo com as regras aplic�veis aos residentes no Pa�s.�

15. Artigo 26 � Primeira interpreta��o (2) Em outras palavras, o art. 26 da Lei n� 10.833/03 (ou, melhor, o art. 18 da Lei n� 9.249/95) n�o teria revogado a regra da �fonte de pagamento brasileira�, essencial para estabelecer-se a tributa��o de ganhos auferidos por n�o-residentes no Pa�s. Sua finalidade seria, portanto, a de adicionar � lista de respons�veis pelo recolhimento do Imposto sobre a Renda a figura do procurador do adquirente estrangeiro de bem localizado no Pais, vendido por n�o-residente, apenas e t�o-somente quando o pagamento for efetuado por esse procurador, seja em virtude de raz�es negociais, seja em virtude de a fonte f�sica do pagamento (conta-corrente) estar localizada no Pa�s.

16. Artigo 26 � Segunda interpreta��o (1) A Lei n� 10.833/03 realmente teria criado � ou adicionado �s j� existentes � uma nova hip�tese de incid�ncia do Imposto sobre a Renda. Assim, a mera localiza��o de um bem em Territ�rio Nacional seria capaz de trazer para o �mbito de incid�ncia desse imposto os ganhos de capital auferidos por um vendedor n�o-residente, at� mesmo quando o adquirente tamb�m � estrangeiro. Essa situa��o, em princ�pio, n�o � vedada pela Constitui��o Federal e pelo C�digo Tribut�rio Nacional. Al�m disso, dada a sua natureza de lei ordin�ria, haveria como se alegar que o mencionado art. 685 do RIR (Fonte de pagamento) teria sido tacitamente revogado pela Lei n� 10.833/03, ou, que regra adicional teria sido introduzida no Sistema Tribut�rio.

17. Artigo 26 � Segunda interpreta��o � Argumenta��o em Contr�rio Mesmo nessa hip�tese, o art. 26 da Lei n� 10.833/03 falhou ao conferir a condi��o de respons�vel tribut�rio ao procurador do adquirente. Isso porque, o par�grafo �nico, art. 45, do C�digo Tribut�rio Nacional estabelece que: �lei pode atribuir � fonte pagadora da renda ou dos proventos tribut�veis a condi��o de respons�vel pelo imposto cuja reten��o e recolhimento lhe caibam�. Assim, o CTN apenas permite que a lei eleja como respons�vel pelo recolhimento do Imposto sobre a Renda a parte que for respons�vel pelo pagamento do ganho de capital a ser tributado.

18. Novamente, mesmo considerando-se essa segunda interpreta��o, o comando do art. 26 da Lei n� 10.833/03 somente seria aplic�vel quando o procurador do adquirente estrangeiro for respons�vel pelo pagamento do vendedor n�o-residente. Conseq�entemente, se o pagamento for efetuado diretamente pelo adquirente n�o-residente ao vendedor n�o-residente, ficando o procurador daquele primeiro apenas com o encargo de tomar as provid�ncias para a transfer�ncia da titularidade do bem alienado no Brasil, n�o haveria que se falar em tributa��o do respectivo ganho de capital segundo as normas brasileiras. Artigo 26 � Segunda interpreta��o � Argumenta��o em Contr�rio

19. Aspectos pr�ticos (1) A fiscaliza��o federal pode, baseada no Artigo 26 da Lei No. 10.833/03, desde fevereiro de 2004, lan�ar o Imposto sobre a Renda sobre ganhos de capital auferidos em opera��es realizadas entre n�o-residentes, cujo objeto seja bem localizado no Pa�s. Quest�o: Poderia existir insufici�ncia de pagamento desde 1996, quando entrou em vigor a Lei No. 9.249/95? Para ter acesso �s informa��es de n�o-residentes, vale lembrar que desde a Instru��o Normativa n� 200, de 13 de setembro de 2002, est�o obrigadas ao CNPJ as pessoas jur�dicas n�o-residentes que possuam bens e direitos no Brasil sujeitos a registro p�blico, inclusive im�veis, ve�culos, embarca��es, aeronaves, participa��es societ�rias, contas-correntes banc�rias, aplica��es no mercado financeiro e aplica��es no mercado de capitais. Quest�o: Transa��es com pessoas f�sicas n�o-residentes compradoras estariam alcan�adas? N�o h� normativo que obrigue pessoas f�sicas a ter procurador para fins de CPF no pa�s.

20. Aspectos pr�ticos (2) Vale ressaltar, contudo, que o procurador mencionado na Lei n� 10.833/03 n�o seria necessariamente aquele previsto na IN/SRF n� 200/02. Referida lei menciona apenas a palavra �procurador�. Nesse sentido, h� a possibilidade de o procurador societ�rio do adquirente vir a ser respons�vel pelo recolhimento do Imposto sobre a Renda nos termos da referida lei. Tendo em vista que a Secretaria da Receita Federal j� havia demonstrado sua inten��o em tributar referidos ganhos (IN/SRF n� 73/1998, segundo a qual o vendedor n�o-residente - ou o seu procurador - era o respons�vel pelo recolhimento do Imposto sobre a Renda auferido em opera��o de venda de bem localizado no Pa�s), pode-se visualizar o crescente interesse do Governo Federal em revogar o crit�rio de �fonte de pagamento brasileira�. O risco de autua��o existe e o assunto dever� ser discutido em n�vel administrativo e/ou judici�rio.

21. Utiliza��o de tratados para evitar a dupla tributa��o Tratado Brasil e Jap�o (Decreto n� 61.899, de 14 de dezembro de 1967) - Art. 12. �3. Os ganhos obtidos por um residente de um Estado Contratante com a aliena��o de quaisquer outros bens diferentes dos mencionados no par�grafo 1 [bens im�veis] e 2 [estabelecimento permanente, navios e aeronaves] somente s�o tribut�veis nesse Estado Contratante.� Secretaria da Receita Federal � Decis�o n� 175/01 e Solu��o de Consulta n� 229/01, proferidas pela 8� Regi�o Fiscal reconhecendo que a tributa��o de ganhos obtidos na aliena��o de participa��o societ�ria no Brasil, por residente no Jap�o, sujeitam-se � tributa��o somente no Jap�o.

22. Estruturas para discuss�o (A)

23. Posicionamento Informal da Receita Federal Se��o Perguntas e Respostas IRPF 2004: �Aten��o: A partir de 1� de fevereiro de 2004, a fonte pagadora adquirente, pessoa f�sica ou jur�dica residente ou domiciliada no Brasil, deve reter e recolher o imposto de renda incidente sobre o ganho de capital, auferido por pessoa f�sica ou jur�dica residente ou domiciliada no exterior que alienar bens localizados no Brasil, ou o procurador do alienante, quando este n�o der conhecimento � fonte pagadora de que o propriet�rio do im�vel � residente no exterior (Lei n� 10.833, de 2003, arts. 26 e 93, II).� Disposi��o similar � existente no �2� do art. 685 do RIR e do art. 100 do Decreto-Lei n� 5844/ 43