审计学

1. 审计学 2008年暑期双专班 第一讲 审计的定义 谢少敏

2. 第五章财务报表审计的框架 年度审计是公司治理的奠基石之一。在所有和经营分离的前提下，董事要向股东交付年度报告并使用财务报表的手段报告自己的受托责任。审计是对财务报表的编制、反映方法的外部性和客观性的检查。这是必要的抑制和均衡所不可或缺的部分。 Cadbury Committee.1992.Report of the Committee on the Financial Aspects of Corporate Governance.p.36

3. 第五章 目录 1、财务报表审计的定义 2、二重责任制度和建议职能 3、审计的方法 4、财务报表审计与舞弊审计 5、财务报表审计对公司治理的贡献

4. AAA基础审计概念委员会的定义 审计是一个为确定关于经济行为及经济现象的声明（assertions）和既定标准之间的符合程度，而对这种声明有关的证据进行客观收集、评定，并将结果传达给利害关系人的有组织的过程。

5. evidence interested users 图5-1 《基础审计概念》的审计框架 Auditor accumulates and evaluates to determine correspondence between established criteria management assertions then communicates results to

6. Types of auditors • 注册会计师（Certified Public Accountant：CPA）—指取得注册会计师证书并在会计师事务所执业的人员，有时也指其所在的会计师事务所。 • CPA是财务报表审计的主体。 • 内部审计人员（Internal auditors ）—企业内部从事内部审计的雇员。 • 政府审计人员（Governmental auditors ）—政府审计部门、如国家审计署的雇员。

7. 内部审计 • 内部审计是被审计单位内部控制的一个重要组成部分。内部审计指由被审计单位内部机构或人员对其内部控制的有效性、财务信息的真实性和完整性以及经营活动的效率和效果等开展的一种评价活动。 • 内部审计对CPA审计的作用： • 有效的内部审计通常有助于CPA确定或修改审计程序的性质和时间，并缩小实施审计程序的范围。

8. 政府审计 • 政府审计是国家审计机关对国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门的财政收支，国有的金融机构和企业事业组织的财务收支，以及其他依照本法规定应当接受审计的财政收支、财务收支，依法进行的审计监督。 • 社会审计机构审计的单位依法属于审计机关审计监督对象的，审计机关按照国务院的规定，有权对该社会审计机构出具的相关审计报告进行核查。

9. 资料：审计正行进在错误的方向上？ • 某政府部门于2001年对某公司2000年度的会计及审计信息进行了检查。检查组从会计师事务所的审计底稿记录中发现该公司有3000万元的关联交易未披露。检查组认定该事项属于会计信息“重大遗漏”。 • CPA辩称，之所以未要求公司披露该金额，依据的是其确定的重要性标准。该金额占2000年末资产总额40亿元的比例不到1%，占2000年度主营业务成本26亿元的比例也不到1.2%，远远低于审计计划确定的重要性水平。 • 但CPA最终还是被给予警告处罚。

10. 为什么呢？ • CPA审计有其专业性。 • CPA和其他社会主体之间对审计及其相关概念存在不同理解。 • 因为‥‥‥ • 不到1%的误差，对信息的公允性的影响？ • 3000万元的关联交易，对交易的公平性的影响？

11. 审计的主题 • 例：审计人通过核对现金日记账和现金收付凭证对现金收支进行审计。 • 需要审计人给出的审计结论p.54 ？

12. 审计结论 • 关于现金的记账是否正确，是否可靠的意见；

13. 审计结论 • 关于现金的记账是否正确，是否可靠的意见； • 关于会计账簿是否正确，是否可靠的意见；

14. 审计结论 • 关于现金的记账是否正确，是否可靠的意见； • 关于会计账簿是否正确，是否可靠的意见； • 关于现金在财务报表上的披露是否恰当，是否可靠的意见；

15. 审计结论 • 关于现金的记账是否正确，是否可靠的意见； • 关于会计账簿是否正确，是否可靠的意见； • 关于现金在财务报表上的披露是否恰当，是否可靠的意见； • 关于出纳员是否正确地执行了业务、内部控制是否健全的意见；

16. 审计结论 • 关于现金的记账是否正确，是否可靠的意见； • 关于会计账簿是否正确，是否可靠的意见； • 关于现金在财务报表上的披露是否恰当，是否可靠的意见； • 关于出纳员是否正确地执行了业务、内部控制是否健全的意见； • 关于现金支付所反映的、企业管理当局的业务处理是否妥当的意见。

17. 审计的主题 • 由于审计人需要予以证明的命题（要证明对象）不同，即使是同样的审计，审计的结论会不同。 • 审计的主题：需要审计人给出审计结论的要证明对象。

18. 审计的系列 根据审计的主题，审计有两大系列：其一是需要对被审计对象的陈述或者声明发表意见的审计，称之为信息审计；其二是需要对被审计对象的行为、过程以及系统发表意见的审计，称之为行为审计。

19. 图5-2 按照审计的主题分类

20. 信息审计 通过获取与责任方认定的内容及依据有关的证据，验证责任方认定是否恰当地披露、是否正确明了地反映了责任方认定所（写真）的企业等经济主体的活动及其结果，并对责任方认定是否可靠发表意见为目的的审计。

21. 非信息审计 通过调查有关行为主体的行为内容、行为过程和行为程序等，验证该行为妥当与否，法律等各种规范的遵守情况如何，效率如何，等等，并对该行为、过程和程序给出调查结论为目的的审计。

22. 非信息审计的举例（1） • 以被审计组织的董事会成员和经营者的业务执行状况为审计主题的监事审计； • 以被审计组织的员工以及组织内部各部门的业务效率和效果为审计主题的内部审计； • 以被审计组织的某些活动是否符合特定的条件、规则或规定乃至法律为审计主题的符合性审计（财务收支审计）；

23. 非信息审计的举例（2） • 以被审计组织的经营活动是否达到特定目标为审计主题的经营审计； • 以被审计企业的负责人在任期内的经管责任的履行情况为审计主题的经济责任审计； • 以被审计组织的内部控制是否有效为审计主题的内部控制审计； • 以被审计组织利用资源的经济性、效率性和效果性为审计主题的绩效审计。

24. 行为审计 • 以行为为审计的主题—经济责任审计 • 审计机关应当通过对其所在企业资产、负债、损益的真实、合法和效益情况审计，分清企业领导人员本人应当负有的主管责任和直接责任。……   • 在审计的基础上，查清企业领导人员在任职期间与企业资产、负债、损益目标责任制有关的各项经济指标的完成情况，以及遵守国家财经法规情况，分清企业领导人员对本企业资产、负债、损益不真实、投资效益差，以及违反国家财经法规问题应当负有的责任； • 查清企业领导人员个人有无侵占国家资产，违反与财务收支有关的廉政规定和其他违法违纪的问题。

25. 审计的对象 • 关于经济行为和经济现象的声明—鉴证对象信息：按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果。 • 如责任方按照会计准则和相关会计制度（标准）对其财务状况、经营成果和现金流量（鉴证对象）进行确认、计量和列报（包括披露，下同）而形成的财务报表（鉴证对象信息）。

26. 责任方认定 • 在财务报表审计中，鉴证对象信息以责任方认定的形式存在。 • 如在财务报表审计中，被审计单位管理层（责任方）对财务状况、经营成果和现金流量（鉴证对象）进行确认、计量和列报（评价或计量）而形成的财务报表（鉴证对象信息）即为责任方的认定。

27. 认定的意义 • 在财务报表审计中，认定是指管理层对财务报表各组成要素的确认、计量、列报作出的明确或隐含的表达。 中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据 http://www.cicpa.org.cn/news/newsaffix/7203_200633_32.pdf

28. e.g.存货1,000万元 1. 记录的存货1,000万元实际存在； 2. 存货以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录（以上为明确）。 3. 所有应当记录的存货均以记录； 4. 记录的存货都由被审计单位拥有（以上为隐含） 。

29. Management Assertions • Occurrence and rights and obligations • （发生以及权利和义务） • Completeness （完整性） • Classification and understandability • （分类和可理解性） • Accuracy and valuation （准确性和计价）

30. Occurrence Disclosed events,transactions, and other matters have occurred and pertain to theentity.（披露的交易、事项和其他情况 已发生，且与被 审计单位有关。） 财务报表要素是 真实的、没有被 高估。

31. Completeness All disclosures that should have been includedin the financial statements have beenincluded. (所有应当包括在财务报表中的披露均已包括。） 漏记/低估

32. Property Deed Mortgage Note Classification & understandability Financial informationis properly presented and described, and disclosures are clearly expressed. （财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚。）

33. Accuracy and valuation Financial and other information are disclosed fairly and at appropriate amounts. （财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当。）

34. “认定”的审计意义 • 甲公司将2006年度的主营业务收入列入2005年度的财务报表，则其2005年度财务报表存在错误的认定是( )。 A.截止 B.计价或分摊 C.发生 D.完整性

35. “责任方认定”概念的意义 • “责任方认定”这个概念表示，审计的对象包含着信息编制者的主观判断和解释，不一定只包含客观的、单一解释的事实。特别是财务报表，由于在编制过程中必然伴随着会计判断和估计等主观因素，其中不可避免的包含了并非客观的数据。

36. 审计中的判断标准 • 审计的判断标准包括两个尺度： • 其一是责任方对鉴证对象进行评价和计量形成责任方认定时所依据的既定标准，即GAAP； • 其二是审计人在对责任方认定与其既定标准的符合程度进行判断时所依据的标准，即GAAS。

37. GAAP的审计意义 • 在现行会计制度的框架下，责任方认定符合既定标准(合法性)的程度，表明鉴证对象信息对鉴证对象的公允反映（公允性）程度。 • 审计人根据适当的标准对鉴证对象再次进行评价或计量，并将结果与责任方认定进行比较，根据比较结果对责任方认定提出鉴证结论。

38. 图5-3 GAAP的意义 记账 编表 经济业务≌证据资料 会计记录 财务报表项目 计量标准和程序 披露标准和程序 （一般公认会计原则） 鉴证结果 比较 责任方认定

39. 财务报表审计的目标 • 财务报表审计的目标是注册会计师通过执行审计工作，对财务报表的下列方面发表审计意见： （一）财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制； （二）财务报表是否在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。

40. 合法性≠公允性的情况 • GAAP不适用 • 不合适的GAAP—制度和准则的应用 • GAAP本身不完善—准则需要逐步完善 • GAAP被利用 • 通过选择GAAP达到某些控制 • 通过交易安排避开GAAP的约束 教材p.45 如何判断滥用GAAP？ 实质重于形式

41. 例1 “渝钛白”事件 • 重庆渝港钛白粉股份有限公司（简称渝钛白）是1992年9月在吸收合并重庆化工厂基础上后以社会募集的方式设立的股份有限公司。1993年7月在深圳证券交易所挂牌上市。自96年开始，公司业绩开始出现滑坡，96年亏损额1318万元。 • 1997年公司经营业绩并未有好转，为了掩盖企业经营业绩不佳的事实，公司故意将实际上已于1995年底就完工且投入试生产的钛白粉建设项目应付债券利息约8064万元计入在建工程成本，从而使97年的公司亏损额仅反映为3136万元。

42. 例1 “渝钛白”事件 • 实际上，该生产线96年就已具备生产能力，且小批量生产出了合格产品。之所以一直未能达产验收，主要是因流动资金不足及市场暂未打开。 • 渝太白公司之所以这样做，主要原因是：96年公司已亏损1000余万，97年公司帐面又亏损3000余万。若加上这一笔借款利息，则累计亏损将接近1.2亿元。这对于注册资本为1.3亿元的公司来说，若公布开来，投资者一定会怀疑其持续经营能力。

43. 股份有限公司会计制度 • 《股份有限公司会计制度》（1998年1月1日执行）规定：用借款购建固定资产，其发生的借款费用，在固定资产交付使用前，计入所购建固定资产的成本。

44. 企业会计制度 • 《企业会计制度》（2001年1月1日执行）规定：企业为购建固定资产而借入的专门借款所发生的借款利息、折价或溢价的摊销、汇兑差额，满足资本化条件的，在所购建的固定资产达到预定可使用状态前所发生的，应当予以资本化，计入所购建固定资产的成本；在所购建的固定资产达到预定可使用状态后所发生的，应于发生当期直接计入当期财务费用。

45. 例2 选用不当的折旧方法 • 延长折旧年限、由加速法改为直线法、甚至不提折旧等也是上市公司最常使用的一种操纵利润的办法。 • 例如，ST湘中意在1995年的财务报表中将固定资产的折价方法由加速法改为直线法，“帮助”公司增加了996万元的利润，由亏损变成盈利。 • 韶能股份则在1996年的会计报表中将房屋建筑物、机器设备和运输工具的折旧年限分别由原来的20年、10年和5年延长到40年、20年和10年，增加了1，024万元的利润，实现了10.70％的净资产收益率。

46. “销售截期”来造假 • 国嘉实业在1997年12月5日与一家美国公司同意以12，000万元的价格购买国嘉实业开发出的软件，合同约定交货的时间为1998年6月和9月，1998年2月质量鉴定后予以验收。 • 但国嘉实业在1997年12月25日与一家外贸公司签订协议，以9，600万元的价格“卖断”软件，据此确认了5，100万元的利润。 http://www.gdcei.com/news_detail.php?nowmenuid=33&id=716&cpath=0169:&catid=169

47. 销售收入确认的条件 • a、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方； • b、企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制； • c、与交易相关的经济利益能够流入企业； • d、相关的收入和成本能够可靠地计量。

48. 例3 东方锅炉 • 东方锅炉在股票上市后的1996—1998年，通过人为改变销售截期的办法，将应列入1996年的销售收入1.76亿元、销售利润3800万元递延到1997年；而在1997年又通过同样的手法将应计入1997年的收入2.26亿元、销售利润4700万元递延到1998年。从而制造出连年业绩稳定增长的假象。 http://www.suzhou.cnao.net/doc/article_a200512081314.html

49. GAAS的审计意义 • 财务报表审计是一种特殊的服务：被审计人付费、审计人对财务报表使用者保证财务报表的可靠性。审计的结果必须得到社会的认可。 • 为了获得社会认可，必须保证审计在程序上的客观性。审计人必须根据一定的标准实施审计业务。审计人在实施审计时必须遵循的审计准则也必须是社会认可其公正妥当性的准则。

50. GAAS和审计责任