Sanciones Encubiertas en materia tributaria

1. Sanciones Encubiertas en materia tributaria - Concepto jurídico en construcción - Origen

2. Cuando un antecedente tiene una vía natural o propia de reparación o sanción no puede aplicarse una nueva consecuencia jurídica disvaliosa por el mismo antecedente No se puede exigir el cumplimiento tributario formal o sustancial como condición para el acceso al goce o ejercicio de un derecho independiente o extra tributario Nociones

3. Principales caracteres • automaticidad • objetividad • finalidad represiva encubierta • ultra fatalidad

4. Test de Juridicidad • Principios procesales penales: ley previa, juicio previo, culpabilidad. • Non bis in ídem: Si tiene una vía de sanción propia debe procederse por la misma • Proporcionalidad • “La pena no puede trascender la persona del delincuente” (art. 5 párrafo 3º del Pacto SJ de Costa Rica).

5. Esquema de análisis PRESUPUESTO Deuda Incumplimiento material Incumplimiento formal SANCION ENCUBIERTA Incremento o agravamiento de la Obligación Tributaria Consecuencias disvaliosas en otros ámbitos del derecho

6. Deuda / Incumplimiento material Incremento o agravamiento de la O.T. ¿Cuándo una deuda puede generar una consecuencia jurídica disvaliosa? • Deuda exigible • Compensación con saldos a favor (“Camaronera Patagónica” TFN Sala D, voto del Dr. Brosky + Dictamen DAL 63/2001 – 13/08/2004) • Causa del incumplimiento

7. Incumplimiento materialConsecuencias disvaliosas no patrimoniales • Juridicidad de los certificados de “libre deuda fiscal” • La deuda tributaria no tiene un privilegio sobre otros pasivos • Igualdad de la Relación Jurídica Tributaria El procedimiento para el goce de un derecho no tributario no puede operar como una causa de ingresos fiscales o como modo de controlar el pago, imposibilitando el ejercicio de la actividad económica lícita

8. Incumplimiento Formal Agravamiento o incremento de la O.T. Consecuencia disvaliosa no patrimonial • Principio de Inocencia + Necesidad de un sumario previo pasado en autoridad de cosa juzgada. • Ante la simultaneidad de los procedimientos, el procedimiento sancionar debe constituir una “cuestión previa vinculante” • Non bis in ídem

9. Casuística • Casos ilimitados • Imaginación recaudatoria

10. Caducidades • La caducidad es una típica sanción administrativa “El instituto de la caducidad de derechos, por afectar la subsistencia de los derechos constituye una excepción al principio general que tiende a la conservación de los actos jurídicos, por lo quesu interpretación y aplicación deben ser restrictivas; participando dicho instituto de la naturaleza de una sanción”(Dictamen nº 19/98 con fecha 20/2/1998) • Caducidades de Moratorias: “pérdida proporcional de los beneficios” reconocida por el decreto 1384/01

11. Imposibilidad de computar un gasto ante la falta de retención • Facultad discrecional nunca reglamentada • El presupuesto fáctico tiene su ámbito propio de reparación y sanción

12. Salidas no documentadas • “…descartar que el art. 37 de la Ley de Impuesto a las Ganancias revista el carácter de una norma sancionatoria“ (CSJN en "Red Hotelera Iberoamericana S.A.”) • La responsabilidad de documentar la salida es ajena

13. Salidas no documentadasJurisprudencia (1) • “…el principio de la Personalidad de la pena sólo puede ser sancionado aquél a quien puede imputársele la conducta punible, situación que no ocurre en autos dado que el ocultamiento de la personalidad fiscal sólo puede ser imputable al beneficiario del pago que no ha podido o no ha querido identificarse frente al que lo realiza”( Dr. Vicchi, in re “El Chalet SRL” TFN Sala C, del 11/04/2007)

14. Salidas no documentadasJurisprudencia (2) • “….una cosa es que el contribuyente exhiba una factura apócrifa correspondiente a la adquisición de un bien o la prestación de un servicio efectivamente adquirido o prestado; y otra distinta es que aquél exhiba facturas apócrifas referentes a bienes o servicios cuya efectiva provisión y pago no pueden ser verificados ni constatados de manera alguna” (“Ricigliano” CNCAF Sala V del 16/10/2007)

15. Certificados de libre deuda • Normas técnico-registrales prevén “Procedimiento de Rogativa” • RG 1814 para contratar con el Estado • Jurisprudencia: CSJN (Fallos 319: 1934) en "José Manuel Irizar c/ Provincia de Misiones", 12/09/96, declaró la inconstitucionalidad de una ley de la mencionada provincia que supeditaba la obtención de la guías forestales para la circulación de los productos obtenidos de la tala de bosques, a que el contribuyente acreditara haber pagado todas las obligaciones provinciales referidas a los impuestos y tasas que afectaban las tierras de la explotación.

16. Bloqueo de la constancia de inscripción • RG 1601: procedimiento optativo para obtener constancias a través de internet • RG 1620: procedimiento obligatorio para obtener constancias a través de internet • RG 1817: no inscripto, sujeto a una retención o percepción más alta (art. 5)

17. Origen del problema • “Cuando el sujeto objeto de la consulta alegare su inscripción y la misma no pudiera ser constatada por el procedimiento previsto en el artículo 3°, el mismo deberá concurrir -antes de realizar la operación- a la dependencia de este organismo que ejerce el control de sus obligaciones tributarias, a efectos de subsanar las circunstancias que impiden conocer su situación frente al fisco. Caso contrario será pasible de las retenciones y/o percepciones indicadas en los párrafos primero y tercero (art. 5 párrafo 4º RG 1817)

18. Responsabilidad solidaria • La Obligación Tributaria es ajena a la capacidad contributiva tenida en cuenta por el legislador para el establecimiento del tributo. • Nace de una valoración de conducta y no del hecho imponible.

19. Cartas de Porte – Control de Trazabilidad de Granos • Único documento válido para transporte de granos de uso obligatorio • Arts. 6 y 7 RG 2595 AFIP deniega solicitud de CP por: No haber presentado ultimas 12 DDJJ – No tener actualizado el domicilio fiscal - Presentar incumplimientos o irregularidades • Arts. 32 RG 2595 AFIP: deniega solicitud de CTG por “encontrarse excluido del Registro Fiscal de Operadores de Granos” - Presentar incumplimiento o irregularidades

20. Registro fiscal de operadores de granos Finalidad del registro • “El Registro Fiscal de Operadores en la Compraventa de Granos y Legumbres Secas resulta un pilar esencial para el control de la evasión, posibilitando contar con un universo acotado y verificado de los integrantes de la cadena agraria que intervienen en el IVA. Está diseñado para que los contribuyentes que estén incluidos sean realmente operadores del sector (y no sociedades o personas físicas creadas a solo efectos de blanquear operaciones) con una adecuada conducta fiscal” (Comunicado de Prensa AFIP nº 2.434 del 14/07/2009)

21. Causales de suspensión o exclusión Tipo penal abierto ANEXO VI RG 2300 “INCORRECTA CONDUCTA FISCAL” • A) Controles sistémicos formales • B) Controles objetivos en verificaciones o fiscalizaciones (pto. 16 “Todo otro incumplimiento a las obligaciones tributarias vigentes, que a criterio del juez administrativo competente amerite la exclusión del Registro.”) • C) Estado del contribuyente en procesos judiciales

22. ¿Cual es el perjuicio para ser considerado sanción? • las retenciones son pagos a cuenta; pero no puede ser superior a la alícuota general “…las retenciones, percepciones, anticipos y pagos a cuenta, no deben superar, por regla general, en su conjunto la obligación fiscal que, en definitiva, deba afrontar el contribuyente y, menos aún, cuando a través de tales institutos se originan recurrentemente saldos a favor del obligado tributario” (voto del Dr. Casas en SA “Importadora y Exportadora de la Patagonia” TS Ciudad Autónoma de Buenos Aires del 12/11/2008)

23. el régimen mediante el cual fueron efectuadas esas retenciones fue establecido por normas inferiores a la ley • Saldos a favor permanentes + imposibilidad de absorción: Empréstito Forzoso

24. Otras consecuencias encubiertas bajo el velo de la retención: • No poder trasladar granos • Sujeto a la infracción de “transporte comercial indocumentado” (art. 40 ley 11.683 + CF provinciales) • Imposibilidad de solicitar el certificado de no retención en el impuesto a las ganancias. • No poder acceder a solicitar a la ONCCA las compensaciones que se les otorgan a los productores por las ventas de trigo

25. Conclusión La exclusión del Registro Fiscal de Operadores de Granos quita un derecho a ejercer la actividad agropecuaria con lo cual es indudablemente una caducidad.

26. Posibilidad de cuestionar su constitucionalidad • "La solicitud de inclusión en el Registro importa la adhesión voluntaria del responsable al presente régimen y, por tanto, su aceptación del deber de cumplir las condiciones y demás exigencias de este último, en particular las referidas a las causales de suspensión y de exclusión del Registro y al procedimiento para efectivizar tales medidas“ (RG 2300 art. 21)

27. La adhesión voluntaria a un régimen impide su posterior impugnación sobre base constitucional (CSJN). • La adhesión no es voluntaria sino imperativa, no hay una vía alternativa para operar en el sector de granos. Sin estar inscripto no se puede: adquirir el Control de Trazabilidad de Granos y por lo tanto transportar - cumplir el régimen informativo de inmuebles rurales (RG 2644) - cumplir el régimen informativo de registración de contratos (RG 2596).

28. FIN