CONTRÔLE DE GESTION F ondements, objectifs et organisation du contrôle de gestion Gérald Naro

1. CONTRÔLE DE GESTION Fondements, objectifs et organisation ducontrôle de gestionGérald Naro

2. Introduction :La naissance du contrôle de gestion « moderne » au début du 20ème siècle :La « décentralisation avec contrôle coordonné »ou modèle « Sloan-Brown » Alfred Pritchard Sloan (1875-1966) Donaldson Brown (1885-1965)

3. General Motors Du Pont de Nemours Stratégie de diversification Stratégie de croissance externe Structure en divisions Décentralisation-Délégation T. Coleman Du Pont (1863 – 1930) Contrôle Alfred Du Pont (1864 – 1935 Alfred P. Sloan 1875 - 1966 Pierre S. Du Pont (1810 – 1954) William Durant 1861 - 1947

4. La structure en divisions Direction Générale Niveau « Corporate » Sommet stratégique R.O.I. R.O.I. R.O.I. R.O.I. R.O.I. R.O.I. Division 1 Division 2 Division 3 Divisions ... Division n Domaines d’Activités Stratégiques (DAS) Couples produits-marchés Zones géographiques etc. « Business Units » (Divisions, filiales, Succursales, Centres de profits, Etc.)

5. La pyramide du R.O.I. de Donaldson Brown Bénéfice /Actifs Donaldson Brown (1885-1965) X Bénéfice/C.A. C.A./Actifs Bénéfice C.A. Actifs

6. Les trois dimensions du contrôle de gestion (D’après Henri Bouquin, 2004) Atteindre des objectifs Modéliser des causalités complexes Maîtriser économie, efficience et efficacité Favoriser l’exercice de la décision Dimension stratégique Dimension technico-économique Par l’intermédiaire d’autres personnes Dimension organisationnelle et psychosociale

7. Leçon 1 : Fondements et objectifs du contrôle de gestion • 1.1. Eléments de définition 1.1.1. Du contrôle «vérification» au contrôle «maîtrise» 1.1.2. Le contrôle de gestion à travers l’étude de plusieurs définitions 1.1.3. Le contrôle tel qu’il apparaît dans les missions du contrôleur de gestion • 1.2. Les dimensions stratégiques et économiques du contrôle de • gestion : l’alignement stratégique 1.2.1.Objectifs, plans, programmes, budgets 1.2.2. Pilotage et Reporting 1.2.3. Mesure et management des performances • 1.3. Les dimensions organisationnelles et psychosociales du • contrôle du gestion : l’alignement organisationnel 1.3.1.Favoriser l’autonomie et l’exercice des responsabilités 1.3.2. Assurer la coordination et le partage de représentations 1.3.3. Du contrôle de gestion au contrôle organisationnel

8. Que signifie « contrôler » ? • vérifier Idée de contrôle de conformité, proche de la notion d’audit ; Logique du contrôle d’exécution, vérifier la conformité des actions par rapport à des règles et procédures. • maîtriser Idée de pilotage, proche du contrôle stratégique, contrôle des résultats, des processus,… • influencer Idée d’influence sur les comportements, proche du contrôle organisationnel…

9. Que signifie « contrôler » ? • réguler Contrôle : processus cybernétique, comparaison d’un état du réel par rapport à un standard, une norme… avec boucle de rétroaction Standards Inputs Process Outputs Boucle de feedback Approche aujourd’hui vivement critiquée…

10. Que signifie « contrôler » ? • apprendre Contrôle : processus d’apprentissage organisationnel ; apprentissage en double boucle (Argyris et Schön, 1978) Théorie d’action Valeurs directrices Paradigmes de base Stratégies d’action Résultat atteint Apprentissage en simple boucle Apprentissage en double boucle

11. Quelques définitions... 1965 : Anthony et Dearden • "Le contrôle de gestion est le processus par lequel les • managers s'assurent que les ressources sont obtenues • et utilisées avec efficacité et efficience dans l'accomplissement • des buts organisationnels" 1988 : Anthony "Le contrôle de gestion est le processus par lequel les managers influencent d'autres membres de l'organisation pour appliquer les stratégies" 1995 : Bouquin "Il conviendra d'appeler contrôle de gestion les dispositifs et processus qui garantissent la cohérence entre la stratégie et les actions concrètes et quotidiennes"

12. Le contrôle de gestion à travers les missions du contrôleur : un exemple d’annonce d’offre d’emploi de CG Contrôleur de Gestion Spécialiste de la distribution de prêt-à-porter homme et femme, l’entreprise connaît une croissance régulière depuis 10 ans. Le chiffre d’affaires atteint aujourd’hui 1 milliard de francs avec un effectif de 1200 personnes et un réseau de 100 succursales. Le contrôleur de gestion sera chargé d’accompagner l’entreprise dans son développement. Rattaché au DAF, il interviendra de façon très opérationnelle grâce à des actions d’appui, de conseil et de suivi auprès de tous les responsables. Il aura en charge la comptabilité analytique, l’analyse des écarts, les tableaux de bord, le reporting, les budgets, le suivi des plans d’actions... Il veillera à adapter le système d’information et de gestion en vue de suivre l’activité de l’entreprise de façon pertinente. Agé(e) de 27/30 ans, de formation gestion-finance (ESC, Dauphine, IEP...), vous justifiez d’une première expérience professionnelle de 2 à 4 ans dans le secteur de la distribution. La maîtrise des outils informatiques et de l’anglais est indispensable. Vous communiquez avec aisance. Rapide, réactif, vous avez une bonne compréhension des caractéristiques liées au secteur de la distribution.

13. Objectifs - Plans - Programmes – Budgets : la planification stratégique Stratégie Plan stratégique Plans opérationnels Plans d ’action annuels Budgets Contrôle budgétaire

14. Le contrôle de gestion : processus de finalisation par la déclinaison des objectifs stratégiques Actionnaires Reporting externe Budgets Tableaux de bord Reporting interne

15. Le Pilotage • La notion de pilotage vient du mot grec « pêdon », qui signifie « gouvernail ». • Le pilotage fait référence à la notion de conduite, de guidage, à la commande d’un système… • Le pilotage conjugue : • Réflexion et action • Mesure et diagnostic • Régulation et apprentissage • Le pilotage fait appel généralement à des tableaux de bord

16. Le Reporting • Idée de reddition des comptes ; « rendre des comptes » : • à sa hiérarchie : reporting interne ; • aux parties prenantes : reporting externe • Le reporting interne : • généralement trimestriel, pratique courante dans les grands groupes • Consiste en une remontée d’informations depuis les unités décentralisées jusqu’au sommet stratégique • Le reporting externe : • Généralement annuel : rapports annuels à destination des parties prenantes, essentiellement les actionnaires ; • Mais aujourd’hui extension à un ensemble élargi de parties prenantes : ex. art. 116 de la loi NRE, rapports environnementaux et sociaux • Documents de référence, envoyés à l’autorité des marchés financiers • Rôle important du commissaire aux comptes

17. La performance : quelques définitions... «La performance : une mesure externe du succès perçue par les publics» Ph. Callot, Conseil National de la Comptabilité (1994) «La performance n’existe pas de façon intrinsèque. Elle est définie par les utilisateurs de l’information par rapport à un contexte décisionnel caractérisé par un domaine et un horizon temps». Michel Lebas (1995)

18. « La réalisation des objectifs organisationnels quelles que soient la nature et la variété de ces objectifs »(Bourguignon, 2000).

19. Valeur et performance « Est performance dans l’entreprise tout ce qui, et seulement ce qui, contribue à améliorer le couple valeur-coût, c’est-à-dire la création nette de valeur » (Lorino, 2001)

20. La maîtrise du couple valeur – coût dans la chaîne de valeur Max[Valeur - Σ coûts des activités] Infrastructure de la firme Activités de soutien Gestion des ressources humaines Marge Développement technologique Approvisionnements VALEUR Production Logistique externe Commercia- lisation et vente Services Logistique interne Marge Activités principales La chaîne-type de valeur (M. Porter, 1985)

21. La maîtrise de la relation valeur- coût au sein des processus : la chaîne de valeur Philippe Lorino (1995) V Max[Valeur - Somme (Ci)] C1 C2 C3 C4 C... Cn C Coûts des activités

22. De la création de valeur pour le client à la création de valeur pour l’actionnaire : la valeur ajoutée économique Max[] Valeur - Σ coûts des activités Taux Requis Sur le Marché Financier - Actifs nets

23. La valeur ajoutée économique :l’EVA (Economic Value Added) Résultat opérationnel - Coût moyen pondéré du capital Actif net RONA (Return on Nets Assets) - WACC (Weight Average Cost of Capital)

24. Problème de l ’évaluateur et des parties prenantes dans la valeur créée La performance : un potentiel de valeur (M. Lebas) Oui mais... Qui est l ’évaluateur ? (son rôle, sa position ?) De la valeur pour qui ? (Quelle partie prenante ?)

25. Employés D ’après Peter Doyle (1994) Sécurité Rémunération Satisfaction dans le travail Communauté Cadres Rémunération Prestige Pouvoir Emploi Environnement Pouvoirs publics Intérêts Sécurité du capital Créanciers Entreprise Impôts Emploi Stabilité des paiements Pérennité de l’activité Dividendes Capitalisation boursière Actionnaires Fournisseurs Qualité des produits Service Valeur Clients

26. LES CRITERES DE PERFORMANCE FINALITÉS Pertinence/Cohérence Effectivité RESSOURCES MOYENS DECISIONS ACTIONS Efficience RESULTATS Cohérence Pertinence Efficacité OBJECTIFS STRATEGIQUES OU OPERATIONNELS

27. Ventes Satisfaction des clients Fidélité des clients Qualité Compétences Livraisons Flexibilité Image Innovation Coûts Résultats comptables Réactivité L’Arbre de performance (M. Lebas) Processus Connaissance des marchés Flux d’information Formation Contexte social Relations fournisseurs Maintenance Multi-qualification

28. Modéliser et Piloter les performances Mesurer, quantifier, Evaluer,… Modéliser des relations complexes de causalité entre : - Processus et formation des coûts ; - Processus et création de valeur ; - Relations entre création de valeur et formation des coûts ; - ressources mobilisées et résultats (efficience) - ressources mobilisées et finalités (efficacité) Pour l’aide à la décision et le pilotage des processus MODELISER Clarifier et communiquer les finalités, fixer des objectifs,… Préciser les priorités, alerter sur les risques,… Responsabiliser les acteurs et leur donner les moyens de l’action Evaluer, mesurer, les performances des entités et des responsables Pour orienter les comportements vers l’accomplissement des buts de l’organisation PILOTER

29. Planification - Finalisation Stratégie Responsabilisation – Départementalisation Organisation Systèmes d’objectifs Choix de critères et indicateurs de performance Systèmes de Pilotage et de Reporting Comparaison Objectifs/Résultats Contrôle Évaluation des performances Systèmes de récompenses

30. Les fonctions organisationnelles du contrôle de gestion : Favoriser l’autonomie et l’exercice des responsabilités • Généralement dans le cadre d’une Direction Par Objectifs (DPO) ou • une Direction Participative Par Objectifs (DPPO) • Délégation dans le cadre d’une départementalisation en centres de responsabilités • Responsabilisation des managers appuyée par des dispositifs • de contrôle et de pilotage : • - Budgets, • - Tableaux de bord, • - Reporting • - Etc.

31. Les fonctions organisationnelles du contrôle de gestion : Favoriser la coordination • Á l’origine « Décentralisation avec contrôle coordonné » • Coordination généralement par la standardisation des résultats • Le contrôle de gestion devient producteur de cohérence dans l’organisation : • - Il devient créateur de sens, à travers la définition d’objectifs, • traduisibles notamment en indicateurs de performances • - Il contribue à créer des représentations partageables, un • langage commun, notamment sur la stratégie et la performance

32. Les fonctions organisationnelles du contrôle de gestion : Conjuguer autonomie et coordination Autonomie Délégation Décentralisation Spécialisation Différenciation Pertinence Contrôle Coordination Intégration Cohérence

33. Le contrôle organisationnel • Ensemble des mécanismes et dispositifs qui permettent à une organisation de s’assurer que les comportements et les décisions de ses membres demeurent conformes à ses buts fondamentaux

34. Les mécanismes de contrôle organisationnel Hopwood (1974) Contrôles administratifs Anthony Hopwood Contrôle de l’entreprise Contrôles sociaux Auto contrôles

35. Les 3 ensembles de mécanismes de contrôle organisationnel • Le contrôle des comportements ou des actions • Contrôle fondé sur la standardisation des actions et des procédés • Contrôle par des règles ou des procédures • Le contrôle des résultats : • Contrôle fondé sur la standardisation des résultats Ex. la décentralisation avec contrôle coordonné chez Du Pont de Nemours (cf. introduction), fondée sur le ROI • Contrôle à partir d’objectifs et d’indicateurs chiffrés • Souvent dans le cadre d’un management par objectifs • Les contrôles sociaux : • Contrôle fondé sur la standardisation des valeurs, de normes sociales • Contrôle à partir de mécanismes de socialisation • Contrôle « clanique » (Ouchi, 1979) ; Contrôle « professionnel » • Contrôle fondé sur l’intériorisation des buts organisationnels par les acteurs • S’appuie sur des mécanismes plus ou moins formels, culture, éthique, formation, sélection, management, communication, etc.

36. Les mécanismes de contrôle organisationnel Ouchi (1979) Connaissance des processus de transformation Parfaite Imparfaite Contrôle des comportements et des résultats Bonne Contrôle des résultats Aptitude à mesurer les résultats Contrôle par des mécanismes de socialisation «Clan» Contrôle des comportements Mauvaise

37. Conclusion : les fonctions du contrôle de gestion(Adapté de H. Bouquin, 2004) Modéliser les relations entre Processus, ressources et finalités Orienter les actions et comportements Fonctions du contrôle de gestion Interconnecter la stratégie et le quotidien

38. 1.2. Organisation et processus de contrôle de gestion • 1.2.1. Les processus de contrôle de gestion 1.2.1.1. Contrôle de gestion et processus de finalisation et planification 1.2.1.2. Contrôle de gestion et processus de pilotage 1.2.1.3. Contrôle de gestion et processus d’évaluation des performances • 1.2.2. La structuration en centres de responsabilité 1.2.2.1. La notion de centre de responsabilité 1.2.2.2. Les différents types de centres de responsabilité 1.2.2.3. Les cessions entre centres de responsabilité et les prix de cession • 1.2.3. Contrôle de gestion, niveaux et processus décisionnels 1.2.3.1. Les trois niveaux de contrôle selon Anthony 1.2.3.2. Les Leviers de contrôle selon Simons 1.2.3.3. Le contrôle de gestion : interface, garant de la cohérence entre stratégique et opérationnel

39. 1.2.1. Les processus de contrôle de gestion Planification, finalisation Pilotage Évaluation

40. Planification - Finalisation Responsabilisation – Départementalisation Systèmes d’objectifs Choix de critères et indicateurs de performance Comparaison Objectifs/Résultats Systèmes de Pilotage Évaluation des performances Systèmes de récompenses

41. Les centres de responsabilité Autres C.R. Clients externes Biens ou services (Outputs) Ressources (Inputs) CENTRES DE RESPONSABILITE COÛTS VALEUR

42. Les différents types de centres de responsabilités MESURE MONETAIRE CENTRES ÉLEMENT MAÎTRISÉ EXEMPLES Centres de Coûts Consommations de ressources Atelier Fonction RH Coûts Centres de Revenus Revenus Ventes (Prix, Qtés) Chiffre d'affaires Force de vente Filiale Division, SBU Centres de Profit Profit Ventes, Ressources Centres d’investissement ROI Profit/I Profit, Investissements Filiale Division, SBU

43. Les cessions entre centres de profit Direction Générale Objectif de profit Objectif de profit Fournisseurs de matières premières Centre A Vendeur Cession interne de sous-ensembles Centre B Acheteur Vente de produits finis Clients ? Prix Achats de sous-ensembles Ventes de sous-ensembles Clients extérieurs Fournisseurs extérieurs

44. Les trois niveaux de contrôle : le modèle d’Anthony (d’après H. Bouquin) FORTE Planification stratégique Robert Anthony Contrôle de gestion Orientation externe Contrôle opérationnel FAIBLE Orientation interne FAIBLE FORTE

45. Systèmes pour développer La recherche d’opportunités et l’apprentissage Systèmes pour focaliser la recherche et l’attention Systèmes de délimitation (garde-fou) Systèmes de croyances Systèmes Pour encadrer Le domaine stratégique Risques à éviter Valeurs fondamentales Stratégie Robert Simons Variables critiques de performance Incertitudes stratégiques Systèmes pour Formuler et Mettre en œuvre La stratégie Systèmes de Contrôle interactif Systèmes de Contrôle diagnostic Les leviers de contrôle R. Simons (1995)

46. Les dirigeants Les stratégies Long terme Global Le contrôle de gestion Local Court terme Les opérations Les opérationnels Managers, fonctionnels, opérateurs, commerciaux….

47. Conclusion : les fonctions du contrôle de gestion Orienter les actions et comportements Modéliser les relations entre ressources et finalités Fonctions du contrôle de gestion Interconnecter la stratégie et le quotidien

48. Le contrôle de gestion et les autres fonctions de l’entreprise Production Logistique Achats Marketing Ventes Contrôle de gestion industrielle ou logistique Contrôle de gestion commerciale Prévision des ventes Budgets commerciaux Tableaux de bord commerciaux Calcul de rentabilité par clients, segments,… Pilotage de la force de vente Mesure des performances d’atelier, logistique,… Coûts/délais/qualité, Productivité Contrôle qualité Budgets de prod., des achats,… Ecarts sur coûts de production Kaisen, analyse de la valeur,… Contrôle Direction financière Gestion des ressources humaines Contrôle financier Documents de synthèse Prévisionnels Rentabilité des investissements Budgets des investissements/financement Budgets de trésorerie Mesure de la performance des centres de Profit (EVA, ROI,…) Contrôle de gestion sociale Budget des frais de personnel Contrôle de la masse salariale Tableaux de bord sociaux Reporting social